企业收入确认与会计核算的刍议

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我国经济快速健康发展，人口城镇化加速，房地产开发迅速发展，对相关行业的发展起到了积极的促进作用。不管是房地产市场的火爆，还是现在的房地产市场，开发商在面对政策、市场和资金等诸多问题的时候，都不可避免地出现了新的问题。在积极的卖方市场下，开发商们为了加速资金回笼再投资的目的，会提出一些新的要求。例如，要求购房者全部预支房款或者提高首付比例等更加严苛的条件，由此房地产企业也将面临销售收入确认、会计核算等一系列新的问题［1－3］。房地产企业的会计核算是规范房地产企业资金管理、提高房地产项目质量、提高企业财务管理水平、强化企业内部控制能力的关键。从房地产企业以往的财务管理工作来看，房地产企业在新的环境下如何进行有效的会计核算，这是一个很大的挑战［4－5］。针对目前我国房地产企业中普遍可能存在的问题，有必要进一步提高其会计核算质量，使其具有实际意义，从而推动房地产企业的长期发展。

一、会计准则中房地产业收入确认一般原则

房地产开发企业开发建设完成后，拟用于出售的住宅、商业房产、办公楼等建筑物，及其附着物、配套设施等其他建筑物的相关收入应当根据以下原则来确认。(1)当采取的是一次性全额收款方式销售的，应当在实际收齐全款或者在取得索款凭证的时候确认收入。(2)当采取的是分期付款的方式销售的，应当依据销售合同或在合同约定的付款日确认收入，付款提前的则按照实际付款日来确认收入。(3)当采取的是银行按揭的方式销售的，应当在实际收到首付款时确认对应收入，剩余部分应当在银行贷款下达后，并办结转账之日确认收入。(4)当采取的是委托方式销售房产的，应当按照下面原则确认:①以支付手续费的方式委托销售的，应当在收到代销清单的时候，按照实际销售额确认收入。其中，代销清单应当注明已销售产品的名称、识别编码、位置、数量、单价、金额及相应手续费等相关信息。②以视同买断的方式委托销售的，应当在收到代销清单的时候，按照合同和协议事先约定的价格确认收入。③以包销的方式委托销售的，应当按照包销合同约定的价格在实际付款时确定收入，存在提前付款的，应当在实际付款日确定收入。④以基础价+超过基价双方分成的方式委托销售的，应当在收到代销清单时，按照“基价+分成价”确认收入。⑤待销售的房产存在临时出租情况的，应当在租赁期间按照取得的价款确认租赁收入，待实际出售时再确认销售收入。具体到房地产企业，出于审慎原则，一般应当符合下列条件才能确认收入:房屋完工并通过验收，证明其产品合格;完工后的结算，表明费用可以进行可靠地计量;签署销售合同和取得房屋价款的说明，房屋收入可以可靠地计量，并且已或能够进入企业;已完成交接，交付业主使用，并说明与该房产的所有权相关的管理权和控制权的完全转让［6］。通常，竣工和签订合同的日期往往比交付日期更早，因此，房地产开发企业在完成房屋交付后，应当以完成房屋交付的日期为准;在此日期以前收到的款项作为预收房款，在交房当日确认销售收入后，再结转计入“主营业务收入”。在销售不动产时，将不动产的合法产权转让给买主。一般情况下，企业应当确认其销售收入。但下列情形中控制权应视同还没有被转让:卖方在履行合同时仍然有义务执行主要的行为，如项目还没有完成。在此情形中，当执行的主要行为结束时，企业应当确认收益;卖方在销售不动产之后，仍然有一定程度的持续介入。例如，销售回购协议，卖方保证买方在一定时间内得到投资回报。在持续的交易期间，卖方通常不会确认收益。

二、房产行业会计核算中存在的主要问题

(一)房地产企业收入核算存在的主要问题

由于房地产开发企业的产品存在特殊性，其收入确认及相应核算工作往往较为复杂。一般情况下，房地产企业产品的开发和销售分为两种:一种是自行开发并销售的方式;另一种是事先与买方签订定制合同，按合同约定的要求进行开发。对后者，应当参照建造合同的标准进行收入的确认。对企业自行开发并销售的，由于房地产企业开发产品需要的建设周期长，投入资金量大，其产成品的价值也较高。因此房地产企业往往采用的是预售、分期收款等具有特性的销售方式［7］。房地产开发产品销售的前提条件必须是期房要先取得预售许可证，现房要取得销售许可证。在这个基础上，一般还要经过签署购房合同、收取预收款、工程竣工验收、买方验房交付、收取房款、办理产权过户等销售环节。因此，房地产企业产品销售收入的确认较为复杂、周期也较长，具有其一定特殊性。但其实在实务中，企业财务在运用收入准则时的标准比较混乱，主要出现的问题集中在何时确认收入，即关键在于产品的控制权是否已经转移，风险和报酬是否已经转移。

(二)房产企业的成本费用核算存在的主要问题

在实际的房地产企业成本费用核算中，存在的主要问题就是成本核算不够明确。对许多产品的开发和费用计算，都不符合相关的计算标准，对没有竣工和验收的营业成本、土地成本等，都没有均摊到企业的配套设施中，所以造成了企业的成本费用问题。甚至有的企业将宣传费和广告费用等直接算作管理费用的范畴，但是在实际的核算中，并没有根据管理费用和开发项目的设置来进行产品核算。房地产企业的成本费用问题在一定程度上还会受到违规行为的影响，有时还存在使用不合规发票进行记账的问题，开发产品的时候，依旧使用合同计算金额，所以导致大量的白条入账行为，导致会计核算问题的出现。

三、房地产开发企业收入会计核算

(一)房地产开发企业营业收入

房地产开发企业的营业收入，是指在开发和运营过程中，通过销售开发产品、出租商品、提供劳务等多种经营活动而产生的收入，可划分为主要业务和其他业务。主要业务核算科目为主营业务收入，包括土地使用权转让收入、房产开发产品销售收入、自持物业的租金收入、代建项目结算收入等。除以上所列主要业务之外的其他业务收入，基本都纳入“其他业务收入”账户，如材料销售等。

(二)房地产开发企业房产销售收入会计核算

在会计处理方面，房地产开发企业销售开发产品收入与普通的企业比较，的确存在着一定的特殊性。房地产开发商在确认收入时，由于房地产开发产品生产周期长、投入资金量大、单位价值高，加之房地产开发企业高负债率的特性，自有资金较少，注定了其产品的高风险性，真实反映企业的财务状况和经营成果就显得尤为重要。因此，房地产商品销售收入的会计核算是否合理就更应该引起关注。在销售收入的确认方面，目前国内的房地产企业有三种方法:①在取得预售款后立即确认收入。开发商认为，收到购房款就视同风险和所有权的部分转移，因此在实际收到购房款时就应该将其确认为收入的一部分。尽管这种方法并没有被我国的《会计准则》所采纳，但是在实际操作中，特别是非上市房地产企业，运用这种方法的人很多。②在取得预售款时，未确认收入的实现。持有这种看法的人认为，销售前的销售费用是预付款，不能作为收入来确认，只有在商品房完成并向买方交付后，才能将其转至主营业务收入。其原因在于，在销售前，开发商并未将商品房生产，企业与买方只是签署了购买协议，预付的购买款对企业来说是一种债务，只能作为预收款。③在开发项目的建造过程中，确认收入。持此看法的人主张，在开发工程施工过程中，应对收益进行确认，但在确认收入的数额方面，参照建筑工程合同方式，采用完工百分比法确认当期收入和成本。这种看法在国内的房地产企业也有，但是仅占很小的一部分。其原因在于，完工验收后才确认收益，会使企业的利润出现较大的波动，不能真实反映开发商的运营状况。

(三)房地产企业持有物业租金收入的核算

房地产企业持有物业的出租收入是指在所有权和使用权两权分离的情况下，将土地使用权或房产使用权让渡给承租人所获得的收入。房地产企业可以在租赁合同中规定的租期内，将其作为实现租赁业务收入的时间，并按照租赁合同的规定确定其营业收入。在收取租金时，作为营业收入－租赁房产的租金收入;若超出了租赁合同约定的支付期限，而不按时支付(包括本期减少的)，则按照收入确认的条件进行，满足所有条件的，按拖欠房租的方法，借入“应收账款”科目，贷记“营业收入－租赁房产租金”科目，租金从“应收账款”科目中冲抵;若未满足收入确认的条件，则无法确认收益;若无法获得租金，仅将租赁房产的营运成本及相关费用及租赁房产的损失值转入营运成本－出租房产营运成本，而不计租赁房产的租金收入。但如果预计能够收到租金或经承租人承诺付款并得到相应保证的，则可以在“应收账款”科目中根据合同约定周期借记已确认的租金，贷记“营业收入－房产租金收入”科目，并结转相应的租赁房产折旧和维护成本入当期，待后续实际收到租金时，再冲减“应收账款”科目。

四、房产行业会计核算的优化策略

(一)构建完善的房地产会计核算管理风险系统

在房地产业，管理者必须建立一套健全的物业会计管理系统，并在今后的工作中将其向房地产业的重要工作内容转化。有关工作人员应力求对不动产会计风险管理体系有一个全面的了解，并将其与日常的会计工作结合起来，尽量减少房地产内部风险对会计工作的不利影响。以房地产开发产品预售为例，可以向企业的营销推广部门和财务部门同时开放房地产会计核算管理风险系统管理中的销售模块，构建信息共享平台，以便企业财务人员及时有效地了解销售面积、房产项目销售单价等房地产项目的基本信息。房地产会计核算管理风险系统的建立，有效帮助财务管理人员减少在会计核算中出现误差数据。

(二)引入新的经营理念使销售收入与销售成本相匹配

大多数房地产企业都存在营业成本结转错位，与营业收入不配比这一特殊问题，建议在初期，进行项目成本核算时做好基础核算工作加以规范;在建设施工阶段，就可以将直接成本和能分得清对象的间接成本直接计入相应的开发产品中，不能分清对象的采用一定的分配比例分配计入。在实际销售时，引入收入成本配比法的概念，即企业根据项目成本、市场、地段、楼层、朝向等因素来确定一类项目的计划销售成本率，只登记面积数量，月度按照项目实际销售收入配以计划销售成本率，以此计算出月度应结转的销售成本;待项目销售完结的最后一个批次，统一按照实际应结转成本进行调整。这种方式下，不用每月进行一次成本分摊核算结转的工作，可以降低工作强度和难度，但对一些房产销售周期较长的项目，由于销售成本率会由于市场变动而变动，需要适时对其进行适当调整。因此可以辅助利用修正后销售成本率在季末或年末对剩余待售房产做调整，并差额倒挤出当期应结转的销售成本。对那些项目成本信息要求准确、及时的房地产企业而言，则应当采取分类设置项目账的方式确认收入成本。对已经完成竣工决算的开发项目，可以按楼栋、楼层、单元的价格来确定，甚至可以计算出每平方米建筑面积成本，一户一价一成本，按销售面积乘以每平方米建筑面积成本得出销售成本，但是这种方式对日常核算要求较高。简化处理下，也可以按单元设置辅助账，把每平方米建筑面积成本相同的商品房归类到一个账户中，使用同一单位成本。这类方法的结转工作量巨大，但由于符合一贯性原则，并且能够及时可靠地提供相关资料，适合于普通的中小型房地产企业。

(三)扩大房地产企业信息披露的程度

房地产企业应注重对土地储备和成本等方面的信息披露。在整个房地产开发过程中，土地成本占据了很大的比例，而现在，企业土地储备量和土地储备成本决定了行业的未来发展。但是，由于房地产业的信息用户对土地储备状况的判断能力还不够强，这一环节的堵塞也会造成整个过程的不连续性。针对此问题，房地产业应加大对土地储备、成本等领域的信息披露，并注重行业信息披露。房地产业与其他产业不同，它的运营风险较大，因此，在进行风险披露之前，必须要对企业的风险进行充分的披露，并对土地的风险、发展的风险进行分析，从而增强企业的应变能力，并采取相应的对策。

(四)提高会计核算人员的综合素质

由于房地产开发企业会计核算的复杂性，对会计从业人员提出了更高的要求。房地产开发企业具有经营业务广泛、会计核算复杂、受市场经济环境影响较大的特点。一名优秀的房地产开发企业财务人员不仅要深耕本专业，拥有扎实的专业知识，还需要熟悉房地产行业的经营业务，并及时更新知识库，对国家经济政策以及市场需求甚至是其他关联行业也要有足够的认识，才能够应对房地产业复杂的行业环境。

(五)提高归集口径的规范性和约束性

房地产工程项目各项成本支出种类很多，并且专业性极强，仅仅只看这些支出企业的财务人员其实是很难作出判断，并得出合理性的归集口径的。而对那些对建筑工程项目的相关专业知识完全不了解的财务人员而言，要确保成本核算工作的准确、合理就更是难上加难，这极易导致成本归集口径混淆难以统一。企业可以在工程款支付完成之前，由对房地产行业比较熟悉的相关人员对各成本项目做一个划分，明确好各项企业成本类型，与财务人员共同商定相应的备查文件，并定期集中处理一些相对模糊的成本支出。企业工作人员在构建合同台账、参与相关的成本核算时，提前准备好对应的末级会计科目备查说明，便于以后的查询和核对工作。

五、结语

近年来，房地产业的快速发展对整个国家的经济发展起到了很大的促进作用。房地产企业要按照新的会计体系来确定销售收入，并对其进行会计处理，从而促进当前的经济发展和房地产的建设。因此，在今后的开发和施工中，必须加强对房地产企业的管理与规范，以保证房地产企业的销售收益。

参考文献:

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［2］王文．房地产行业会计成本核算与管控［J］．今日财富(中国知识产权)，2021(3):174－175．

［3］仝哲哲，田晓丹．房地产行业会计信息披露问题与对策研究［J］．老字号品牌营销，2021(3):81－82．

［4］张婧．LD房地产公司的纳税筹划研究［D］．南京:南京邮电大学，2020．

［5］邢影．房地产企业纳税筹划问题研究［J］．财会学习，2020(23):12－13．

［6］王刚．“营改增”后房地产企业纳税筹划的探讨［J］．财会学习，2020(22):9－10．［7］屈志凤，高利．房地产企业的纳税筹划分析———以JF公司为例［J］．商讯，2022(20):5－8．

作者：鲁黄河 单位：上海浦东开发( 集团) 有限公司