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我国农村公共产品供给不足，农村基础设施建设和农村社会事业发展严重滞后，导致农民行路难、通讯难、就医难、上学难、饮水难、用电难等不良后果，制约了农村社会经济的发展和农民收入水平的提高，是导致当前我国“三农”问题的重要原因。因而，增加和改善我国农村公共产品供给，应成为当前解决“三农”问题的重要着力点和突破口。在统筹城乡发展、调整国民收入分配格局的政策背景下，中央提出建设社会主义新农村的方针，加大了改善农村公共产品供给的政策力度。本文主要从财政体制改革的视角讨论增加和改善农村公共产品供给问题。
一、我国县乡财政困难与农村公共产品供给不足问题同时并存
虽然增加我国农村公共产品供给可广开渠道、多方筹资，实行一定的政策倾斜，也可尝试公共产品供给的市场化运作方式，但不容置疑的是，农村公共产品供给的主体依然只能是县乡政府。然而，1994年分税制改革后，我国县乡财政日益陷入困境，县乡一级政权的财政收支矛盾相当尖锐，主要表现为工资欠发、赤字规模不断扩大、实际债务负担沉重、财政风险日渐膨胀等，县乡财政多维持在“吃饭”的水平上，用来提供公共产品和服务的能力非常有限。据推算，目前中国平均每个乡镇负债约400余万元，共计2200亿元左右(许正中，2004)。乡镇负债规模庞大，来源复杂，债务利息高，累积时间长，滚雪球般越滚越大，形势极为严峻。
长期以来，我国实行的是城乡分离的二元公共产品供给制度：城镇实行由政府供给为主导的公共产品供给制度，城市的公共产品完全由政府保障，并列入财政预算；而对农村的公共产品来说，政府投入很少，导致农村基础设施投入严重不足，农田水利和农村道路常年失修，农村公共卫生、基础教育、社会保障均十分落后，城乡差距日益扩大。农村税费改革后，乡镇财政自筹制度取消，县乡财政主要依赖农业税来应付日益庞大的财政支出，县乡财政更显困难，无力提供农村基本的公共产品和服务。而随着取消农业税改革的实施和落实，以农业为主的县乡财政失去了其主要收入来源，县乡财政尤其是大部分乡镇财政更加困难。
我国县乡一级政府和财政是面向农村、服务农村、提供农村公共产品和服务的主体。尤其在当前“三农”问题日益凸出、城乡差距日益扩大的背景下，如何加强县乡一级财政，实现县乡财政解困，增强其服务农村和提供农村公共产品的能力，是财政体制改革必须面对的问题。为此，我们应从现行财政体制的内在弊端着手，找出当前县乡财政困难的体制原因，以明确县乡财政解困和财政体制改革的方向。
二、我国现行财政体制的缺陷
1994年形成的分税制财政体制虽然比财政包干制是一个进步，但远不是一种成熟的分税制财政体制，还存在较为明显的非规范性和过渡性质，其固有的内在体制缺陷直接导致了当前县乡财政的困难，也制约了农村公共产品供给的改善。
1．政府间的财政关系缺少法律规范，财政分权与政治集权存在矛盾。由于行政垂直集权和政府间财政关系缺少法律保障，导致政府间财政关系极不稳定、极不规范，而基层政府在责、权、利的分配上则处于不利地位。这种财政分权与政治集权并存的体制，极易导致各级政府“上收财权”与“下放事权”的机会主义行为。事实上，我国各级政府在财力分配上层层“抓大集中”，将大税种、大税源抓到手中，到了基层财政也就基本没有大税可分，税种杂而收入规模小，造成基层财政收入来源极不稳定。同时，上级政府通过各种形式的“事权下放”，加重了基层的财政负担。
2．现行分税制财政体制侧重“收入”的划分而缺乏对于各级政府事权责任的清晰界定。1994年的分税制改革明确了各级政府间的收入划分，但对各级政府的事权范围则没有做出清晰的界定，导致各级政府间事权责任不清乃至于相互推诿，而基层县乡财政尤其是乡镇财政则不合理地承担了过多过重的事权责任。目前，县乡财政承担了许多本该由中央、省级财政承担的事权负担，比如，民兵训练、优抚、计划生育和义务教育等。无论是根据财政分权的“受益”原则，还是参照市场经济国家通行的做法，这些事项都应划归中央和省级政府的事权范围，或由中央和省级财政承担大部分责任。而在我国却都压到了基层财政头上，由此形成县乡财政的困难局面。同时，也造成农村公共产品供给的不足。据国务院发展研究中心的调查，目前全国农村义务教育的投人中，乡镇财政负担78％左右，县级财政负担约9％，省级财政负担约11％，而中央财政只负担约2％(陈纪瑜、赵合云，2004)。如能将农村义务教育的投资主体上升到中央和省级财政，仅此一项便将大大减轻县乡财政的支出负担，也将更有利于农村义务教育事业的财力保障和长远发展。
3．省级政府对下级地方政府转移支付制度不健全是县乡财政困难的重要原因。分税制改革后，按照中央对省的体制模式，各地在省内建立起的转移支付制度很不完善，直接制约了基层财政获取必要财力。主要体现在以下几个方面：一是各省级政府对下级地方政府的转移支付资金总量有限，无法从根本上解决基层财政运行困难的问题。二是转移支付形式以税收返还、专项拨款为主，这两种形式在财力分配上都有利于富裕地区，不利于调节地区间财力差异。三是各省通过“因素法”分配财力的资金非常有限，无法在贫困地区、富裕地区间实现财力均等化。
三、改革我国财政体制，增加农村公共产品供给的对策
进一步改革和完善我国现行的分税制财政体制，加快公共财政体制建设步伐，在各级政府间合理划分职责范围和收入，做到财权与事权相统一，是加强县乡财政、改善农村公共产品供给的体制保障。 转贴于
1．以法律形式明确各级政府在农村公共产品供给中的职责范围。我国农村公共产品供给是一种从中央到省、市、县、乡镇政府的多级供给体制。其中，县乡政府作为国家财政体系的基础环节，直接为农村居民提供各种类型的公共产品。而农村公共产品构成上的层次性，决定了作为供给主体的各级政府间的责任划分：属于全国性的农村公共产品由中央政府承担，属于地方性的农村公共产品由地方政府承担，一些跨地区的公共项目和工程可由地方政府承担为主，中央一定程度上参与和协调。依据这一原则，诸如环境保护、大型农业基础设施建设、救灾救济、优抚安置、社会福利等项支出应由中央、省级政府承担，县级政府负责管理，县乡政府承担具体事务；农村基础教育、基本医疗服务的支出应由中央和各级地方政府共同承担；县乡政府作为基层政权，主要承担本辖区范围的行政管理、社会治安和本区域内小型基础设施方面的支出责任。这种政府间职责的划分应以法律的形式加以明确，以杜绝上级政府下放事权的机会主义行为，防止增加县乡财政的负担。
2．大力培植以财产税为主体税源的县级财政税收体系。县级财政缺乏大宗、稳定的主体税源，是财政困难的一个重要因素。目前，省以下政府大宗收入是营业税，而从前景看，应注意发展不动产税，逐步形成省级以营业税为财源支柱、县级以财产税为财源支柱的格局。不动产税是最适合基层地方政府掌握的税种，是非常稳定的税源，只要地方政府一心一意优化投资环境，自己地界上的不动产就会不断升值，每隔3年至5年重新评估一次税基，地方政府的财源就会随着投资环境的改善而不断扩大，地方政府的职能和财源的培养便非常吻合，这正适应政府职能和财政职能调整的导向。我们应借鉴国外的经验，逐渐把不动产税调整为统一的房地产税来征收，同时考虑不同地段的因素并几年一次重评税基。这样，不动产税就会逐渐随经济发展而成为地方政府的一个支柱性的重要税源(贾康，白景明，2003)，从而缓解基层政府的财力困境，为改善农村公共产品供给提供保障。
3．建立规范化的地方财政转移支付制度。一是简并转移支付制度形式，规范专项拨款，逐步取消税收返还和体制补助，进一步加大均等化转移支付资金力度。1994年以来建立起的地方转移支付制度，尽管在某种程度上缓解了地区间的财力差距，但并没有从根本上缓解基层财政的困难，基础教育等最基本的社会公共服务在各省内部也未实现“均等”。因此，应进一步增加均等化转移支付资金规模，确立均等化转移支付在地方政府间转移支付中的主体地位。二是进一步调整不合理转移支付资金分配格局。将调整“既得利益”的资金用于均等化转移支付，有助于增强中央、省对下的调控力度，进一步缓解基层财政困难。三是建立基础教育、公共卫生等专项性转移支付制度，解决在基础教育和公共卫生上的社会公共服务不平等问题。四是建立稳定的均等化转移支付资金，资金分配要高度重视解决县级财政困境问题。
4．改进农村公共产品供给的决策程序和方式。传统的农村公共产品供给决策程序是“自上而下”的，这难免会造成农村公共产品供求失衡的现象。在建设农村公共财政体制过程中，推进农村基层民主制度建设，建立农村公共产品的需求表达机制，将农村公共产品供给决策程序由“自上而下”转变为“自下而上”是非常重要的。要实行乡、村两级政务公开、事务公开、财务公开，增加公共资源使用的透明度，定期向村民公布收支情况。此外，根据公共财政学说的一般理论，很多具有准公共产品性质的农村公共产品可采用政府与市场混合的方式提供。在政府财力有限的条件下可提供有效的制度安排，动员社会资源进行农村公共产品的供给，建立起以财政为主体、动员社会各方面力量共同参与的农村公共产品供给体制。比如，由政府和私人通过谈判的方式联合供给公共产品，这种公共产品通常可通过产权界定赋予私人部分收益权，本着“谁投资，谁受益”的原则。这样，有助于将投资于农村公共产品的各种积极因素调动起来。
参考文献：
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所谓物权者，就是能够直接对特定物进行支配，并能够享受其利益的权利，从而满足权利人对特定物的支配。从古自今，物权的存在和变动由其独特的形式表现出来，让世人通过其外在表现形式了解其内在的基本内容，特别是在物权变动频繁的当下，安全交易更是促动经济发展的关键，所以，有民法将“公式原则”视为物权变动的根本原则之一。对于物权的公示方式则选取不动产登记。
一、不动产物权登记制度的基本概论
不动产因为其自身所具备的较高价值被视为稀缺性资源，尤其是对于个人和国家，更凸显出其重大意义。因为，对于不动产物权的登记做出较为明确的规定显得尤为重要。
（一）我国不动产物权登记制度规定及其特征
在2007年，我国制定了《中华人民共和国物权法》，关于不动产登记制度在其中的第2章第1节中做出了专门规定，相关规定共14条。在第9条中明确指出：不动产物权只有依法登记的情况下，其设立、变更、转让以及消灭等才可以生效，如果没有登记的情况下一概视为无效（除了法律给出的特殊情形）。若不动产物为自然资源，依法归属于国家所有，则不需要登记其所有权。第10条主要是对登记机构的一些规定，我国不动产登记工作应该由当地登记机构负责办理。我国采用统一登记制度登记不动产。其次，《物权法》的其他条款中明确规定了登记机构职责、申请人申请登记义务、预告登记、更正登记、错误登记赔偿、异议登记、不动产登记薄等相关问题。不动产物按照我国当前法律规定以及《物权法》的相关规定主要分为以下几种种类：（1）不动产担保物权。也就是指不动产抵押权。（2）不动产所有权。主要包括集体所有权、国家所有权、其他权利人所有权、私人所有权等。（3）不动产用益物权。主要包括宅基地使用权、土地承包经营权、建设用地使用权、自然资源使用权、地役权等。
我国《物权法》规定由行政法规以及法律规定不动产登记范围、不动产登记方法、登记机构等。当前我国不动产登记机构主要由行政机关担任。而且在不动产的14条规定中，第11、12、13、18、19条应该算是程序性规范，而第21、22条在某种程度上表现的是公法规范性质，因此作为私法领域的法律规范，《物权法》中针对不动产登记的条文中大概有50%以上条文并非纯粹的私法规范。很多学者认为，不动产登记并不是一种民事行为，而是一种公法确权行为。但是，如果立足于法律体系的角度分析，在《物权法》中确实夹杂了很多公法规范以及程序，这样在司法实践过程中，可能很难适用于法律，同时在理论上也会将物权法的私法品格变得模糊不清。因为《物权法》中并没有明确规定不动产登记制度，因此导致学界学者对不动产登记性质有不同的看法。
（二）关于不动产无权登记性质的解说
不动产物权的登记主要从四个方面进行解说。
1.公法行为说。根据公法性质以及公法类型，公法行为说又可以分为以下几种学说：（1）行政行为说。由于不动产涉及到的行为主体均为国家机关部门，从本质上讲，不动产物权是一种行政权力，通过国家的公正力对不动产进行登记，也正是因为这一权力的介入才让不动产登记具备了强大的效力。这种学说认为是国家干预了不动产物权关系，主要是为了明确各种不动产物权的归属，切实维护合法物权人的权益。（2）证明行为说。该学说主要是避免对民事行为的公法私法性质进行避免。房屋产权管理机关仅仅是负责审查买卖双方是不是具有办证即交付的条件，进行房屋产权变更登记并非审查、批准房屋买卖合同，主要是为了确认、公示买卖双方履行买卖合同的结果。也有的学者认为，不动产登记实际上不是国家的批准行为，而是证明行为。（3）准行政法律行为说。准行政法律行为主要是指按照行政厅的意思表示外的表示以及判断，通过法律结合一定的法律效果进而形成行政行为。准行政法律行为并非直接产生法律效果，行政主体在做出准行政行为后需要对相对人权利义务造成相应的法律效果，同时必须依靠新事实出现或者相关的法律规定。（4）司法程序性行为说。这种学说主要主张应该由司法机关担任不动产登记的登记机关，而不动产登记行为应该是一种司法程序性行为。
公法行为说对社会和国家的物权秩序具有一定的维护作用，能够确保交易的安全性，在此基础上，国家还能变相的对不动产这一资源进行有效的调控和管理。
2.私法行为说。持有这种学说观点的学者认为虽然登记过程中仍然反应是国家对不动产的宏观调控手段，但实质上还是属于私法性质的行为。因为不动产登记制度产生开始主要是作为公示的作用，主要目的是为了维护公民的私有财产不会受到侵犯。同时，在整个不动产物权登记过程中，当事人参与了登记请求以及申请两个环节，而登记请求权无疑属于一种民事权利。登记申请属于意思表示内容，体现了私法自治的原则，其性质应该属于民事法律行为。其次，如果立足于登记产生效力而言，登记行为主要产生私法效果。
3.双重属性说。持有这种学说观点的学者认为不动产物权登记不能简单的界定为单纯的公法行为或者私法行为，应该具备公法和私法双重属性，也就是说不动产物权登记同时具有私法性质以及公法性质。不动产物权登记的公法行为性质主要体现在其是国家证明行为以及准行政行为；私法行为性质主要表现为其具有私法效果。申请不动产物权登记应该由当事人意思自治，但是只有依赖国家的公法要素才可以提高私法要素的产生效果。
经过不断的实践证明，公法行为说在实际过程中存在着一定的逻辑上的缺陷和理论漏洞，现已被大多学者否定。证明行为说虽然从逻辑推理方法和理论设计方面均具备较强的说服力，但其实施性过于超前，无法与当前的实际相结合，故无法得到较好的发展。所以本文主要从私法行为说和双重属性说着手进行讨论。
二、关于不动产物权登记性质学说的争辩及其理论依据
（一）双重属性学说
持有这种观点的学者认为不动产物权登记行为具有双重属性主要有以下几方面原因：
1.从登记行为上分析。虽然刚开始是当事人申请这种登记行为，应该属于一种私法行为，然而登记机关只是根据职权从形式上或者实质上审查登记申请，同时根据审查结果判断有没有满足相关的法律规定，最终决定是不是可以登记，这种登记行为的公法性非常突出，属于一种典型的行政行为。
2.立足于登记效力的角度分析，登记不仅会产生私法效力，也会产生公法效力。不动产物权登记如果从公法角度上分析应该是国家权力团体对于不动产税权的权力控制基础，登记机关行使公共权力，在登记的过程中贯彻国家的意志，同时以登记不动产交易事实视为不动产税权征收的重要标准，这实际上反映的是公法性质。
3.从救济程序分析，登记双重属性可以更好的保护权利人。登记机关采取内敛性行政行为可以更好的维护权利人，如果因为登记机关出错而损害权利人的权利，这样权利人可以发起行政诉讼，向国家申请赔偿。
4.公法私法划分标准分析，近年来社会上私人利益和公共利益有逐渐融合的趋势，公法和私法之间的界限越来越模糊，私法公法化以及公法私法化已经成为一种必然趋势，由此可见，登记的双重属性是现代社会发展的一种必然结果。
（二）私法行为学说
性质代表一个事物的本质，是区别其他事物的根本属性。自然学科由于本身具有明确、客观的特点，因此往往可以通过性质区别事物。但是社会科学因为主观研究立场对不同的事物在认识方面本身就带有模糊性、交叉性的特点，想要通过明确性质的方式从根本上区分事物实际上比较难，因此社会科学领域对事物性质的界定一般采用不同的标准。但是基本的标准要求是应该能够反映事物或者行为自身的内容，并不是外部影响产生。而且应该能够反映出行为或事物本身的主要内容。笔者主要根据这两点标准分析不动产物权登记的私法性质：
1.登记行为过程。登记申请是由当事人自己发出的，这是一种私法行为。登记机关审查登记申请是否符合相关的法律规定，这只是一种证明行为，并不是批准行为。同时登记机关的行为没有自主决定权，如果登记申请符合相应条件的话，则必须登记，不能拒绝。因此，登记机关并不能影响登记内容。一些形式上的强制性规定并不能认为是公法影响登记内容，即使没有这一项规定的话，当事人为了保护自己的权益也会尽可能清晰、明确的表达自己的意思。由此可见，登记机关作出的登记行为只是一种事实证明行为，不能并列于登记自身的私法性质。
2.登记行为效力。登记行为其实是一种公示方式，主要是为了将不动产物权变动以及变动后物权的状态以及内容对外显示出来，进而保证权利人可以直接排他性支配物权，也可以使善意第三人可以全面、详细了解物权现状，进而保证进行安全交易，这是一种典型的私法效力。有的学者认为不动产登记主要是国家从宏观上调节不动产交易，同时将其作为税收依据，这样就会具有公法效力。但是这种“公法效力”并非权利人登记的主要目的，仅仅是国家公权力干预的结果，可以看成是公权力良性运用了私法行为效力。
3.公法、私法划分标准。当前社会公法、私法日益融合，但是不能由于私法中存在一些公法内容，从而使私法行为自身属性改变。日本学筱冢昭次曾说过，不动产登记制度虽然是具有国家保障的权力机关行使，但是不动产登记制度和私权保护具有密切联系。公法决策具有强制性的约束，私法决策具有很大的自由空间，由此可见，登记意思表示形式具有强制性体现了公法因素。然而，在不动产登记行为中，约束政策应该是指约束行政机关的法，并不是约束民事行为，因此不动产登记的强制性规定主要是限制公权力，并不是约束私权利。因此，如果根据公法、私法划分标准分析，不动产登记并没有双重属性。
关键词：物业税房地产改革
物业税，又称财产税或不动产税，主要针对土地，房屋等不动产，要求承租人或所有者在保有阶段每年按照要求缴纳一定比例的税款，而所应缴纳的税款会随着不动产市场价值的变化而变化。例如，地铁、公路、花园等公共设施的完善，必然会带动周边房产价格的提升，从而对应的物业税也要提高。
1开征物业税的背景分析
目前，世界上大多数市场经济比较成熟的国家都有面向房地产课税的税种。特别是在欧美发达国家，物业税作为一项重要税种已存在很长的发展历史。在美国，并没有单独征收的物业税，其物业税是包含在财产税里面的，其中对土地和房产等不动产所征收的一般财产税即相当于我们所讲的物业税。美国的一般财产税是地方税的一种，通常由州政府和地方政府共同分享。虽然物业税在州政府财政收入中占很小比例，但却是地方政府最重要的收入来源。
我国现行房地产税制相对完整但比较复杂，分布于房地产开发建设、交易和保有等各个环节，从广义上讲，房地产税包括土地增值税、契税、耕地占用税、印花税、营业税等十几个税种，它们对于统筹房地产市场管理，提高房地产使用效率，贯彻国家房地产政策和控制固定资产投资规模等方面发挥了积极作用。但毋庸置疑的是，目前房地产税制体系的设计也存在着缺陷和不足，特别是开发与交易环节税种偏多，税负偏重，存在着因税种交织而导致重复征税的现象。而针对保有环节则税种较少，致使其调节职能和统筹职能未能随着我国社会和经济的发展而加强，呈现出弱化的趋势。
我国自2003年以来便出现了征收物业税的提法及相关研究。以国家财税部门为主的多个部门以及社会各界专家、学者及研究机构都给予高度关注并就进一步深化房地产税制改革进行了深入广泛的研究。到2009年，国务院公布了《国务院批转发展改革委关于2009年深化经济体制改革意见的通知》。《通知》中提到，要加快推进财税体制改革，建立有利于科学发展的财税体制。与以前物业税在北京、深圳等地“空转”不同，此次是国务院首度将物业税提到政府r的议事日程，表明了中央决策层对物业税的关注。
2开征物业税的必要性
2.1简化税制，规范房地产市场。物业税的开征可以实现现有税种的有效整合，有利于推动我国内外税制统一的进程。目前，我国涉及房地产的税种有十多种，而开征的物业税主要是把现行的房产税、城镇土地使用税、城市房地产税合并，建立统一的物业税，减并税种，合理收费，降低税负，拓展税基，壮大税源。并且把相应的征收环节后移，将开发建设、交易等环节承担的费用转为房地产拥有或使用人承担，降低初始阶段的成本，增加保有阶段的税收，进而降低购买者买房的“门槛”，更好的激活房地产业的发展。
2.2调节收入分配，缓解贫富差距，促进社会公平。公平和效率，是我们在经济领域常常关注的重要问题。物业税作为一个与广大公民个人利益息息相关的重要税种，如何能够在经济生活中体现效率，又在最大程度上体现社会公平，是我们在构架物业税制时所必须考虑的问题。我国现行的房地产税收体系中，土地和房屋一旦增值，开发商和业主将获得更多的利益，而政府无法参与增值价值的再分配，从而使得财富流向物业保有者。谁拥有的物业越多，谁的财富增值的就越快。买房已经不是为了满足日常居住需求的消费而成为投资赚钱的手段，使高收入者和低收入群体之间的贫富差距进一步拉大。物业税制度实施后，将会对增值的房地产价值重新进行分配，通过税收杠杆，调节个人收入，平衡社会财富。一方面，对拥有不动产多者征收高税率的税费，并且根据不动产增值情况年年课税，达到遏制其财富膨胀的目的。另一方面，物业税收增加了地方财政收入，有利于当地公共福利事业的发展，通过财政转移支付手段，调节社会公平。
2.3进一步遏制投机行为，提高土地资源的利用率。我国房地产税费制度目前不能很好的限制房地产市场的投机行为。“炒楼”、“炒房”、“圈地”等行为掩盖了市场的真实需求，导致供求关系失衡，容易引起市场的不稳定,同时政府的宏观调控也容易失位。物业税的开征会使自用需求者倾向于购买面积较小的房地产，并在一定程度上抵制房地产投资和投机需求，减少在消费端的不合理的需求，减少房地产资源闲置，引导房价回归到稳定理性的价格区间，促进房地产市场的健康发展。
2.4稳定城市财政收入来源，促进社会整体利益实现。物业税的另一重要意义主要在于财政管理体制的完善和地方税收体系的变革。目前土地出让金占地方政府预算收入的60%到90%。自从实行分税制以来中央财政通过扩大中央税和共享税的范围不断侵占地方税源，导致“中央富地方穷”的局面，迫使很多地方不得不“卖地求财”，变相的造成了“房地产劫持地方政府”的局面。而物业税作为地方的主体税种，以其持续、稳定的特点保证地方财政收入的增长，进而改变目前地方政府“以土地批租生财”的短期行为，抵制不理性投资，摆脱地方财政对于土地的依赖，促进政府通过改善公共建设，提高公共服务，提高资金使用效率等措施达到公共产品的供给满足社会各阶层的需求。
3开征物业税的难点及对策
2006年以来，物业税在全国多个省市实行“空转”，但过程并不顺利，成果并不显著。“简税制、宽税基、低税率、严征管”的物业税方案的实现仍面临着众多的难题。
3.1税基的科学划定从物业税的财产税性质来看，应统一以物业所体现的价值作为课税的依据，而现阶段我国城镇大多数居民的住房仅是维持生存基本需要的消费品，不能纯粹作为财产。目前困扰的问题是物业税仅对二处住房以上的物业或高档物业征收？还是所有物业同一标准征收？根据国外通行的做法，在采用房地产市场评估价值的时候，对不同类型的不动产可以采取不同比例。如普通住宅适用于较低的比例，而别墅适用于较高的比例。设立人均（或户均）物业价值的最低起征点，对于超过一定面积的居民住宅要采用较高的征收比例，从而解决现行房地产税制中存在的计税依据不合理的问题。
3.2房地产评估制度需进一步完善物业税开征的基础是定期对房地产进行价值评估工作。但目前我国没有建立起完善权威的房地产价值评估体制机制，房地产评估行业内部存在着良莠不齐的现象，经常出现在对同一不动产评估时，不同的评估机构可得出不同甚至相差很大的价值量。在这种情况下，很难为物业税提供科学合理的税基基础。发达国家的做法是国家制定规章制度，社会和市场评估机构具体实施，行政主管部门进行有效监督，依据公开、透明、规范、动态、易操作的标准，在总体上降低综合税率，突出物业税作为单一税种的调节作用。
改革开放之初,我国城乡居民的收入差距就已经比较大,在1978年,城市居民人均可支配收入与农村居民人均纯收入之比为2.57∶1。经过20年的改革开放,差距进一步扩大,2000年城乡居民人均收入比上升为2.80∶1。目前,我国人均GDP为900美元(2001年统计)。从国际上其他国家情况看,当经济发展水平在人均GDP为800—900美元阶段,城镇居民收入大体上是农村居民收入的1.7倍。而我国这一比例远远高于其他国家,且呈现出不断扩大的趋势。第三,从不同地区居民的收入差距情况看。可分别从城镇和农村两方面考察。在城镇,比如1999年,按东、中、西三大区域进行统计显示,三大区域城镇居民的人均收入比为1.48∶1∶1.06。其中,从省级情况看,收入最高的上海市人均收入是最低的山西省人均收入的2.52倍;而从城市情况看,最高的深圳是最低的西宁人均收入的4.31倍。从动态情况看,差距也在逐年拉大。从1997年到2000年,上海和北京城镇居民可支配收入的增长幅度相对较快,平均每年要比上一年多增加1.57%,而山西和河南却只比上年多增加0.25%。在农村,1998年东、中、西三大地域的人均收入比为1.94∶1.35∶1。从动态角度看,1978年人均收入最高的华南地区与人均收入最低的西北相比为1.68∶1,而到了2000年,相对差距已达到2.15∶1。由此可见,不同地区居民的收入差距也在不断扩大。第四,从不同行业职工收入差距情况看。改革开放之初,由于我国所有制形式单一,不同行业间的差距是微乎其微的。但经过20年来的改革开放,行业差距在逐年扩大。据国家统计局测算,1990年,收入最高行业与最低行业人均收入比为1.29∶1,1995年达到2.23∶1,1999年达到2.55∶1。
同时,这种收入差距的扩大还具有明显的阶段性特征。其中,80年代中后期至90年代初期,收入差距主要集中在不同所有制单位成员之间,私营、个体阶层的收入较高。而90年代中后期至今,随着所有制结构的全面调整和分配过程的市场化,收入差距已转移到不同行业之间、不同单位及部门之间、甚至同一单位不同个体成员之间。上述分析表明,当前我国收入分配差距扩大的形势已变得严峻起来。过大的收入差距,不仅影响着整个社会的安定团结,而且也直接制约着宏观经济的健康运行。1998年以来,我国已全面进入买方市场,通货紧缩逐步显现和加深,居民消费价格持续负指数增长,经济低迷问题也越来越引人关注。虽然,其中的原因是多方面的,但它与我国目前居民收入差距过大不无关系。
二、收入差距扩大的成因与个人所得税制的缺陷既然我国目前收入差距扩大的形势已十分严峻,并开始制约着我国宏观经济的健康运行,我们就应当想办法去缩小差距、启动经济。为此,首先需要寻找收入差距扩大的原因。首先,最根本的因素,是我国经济体制的市场化取向。由于市场化改革,收入的分配机制由过去的按劳分配模式,转化为目前的以按劳分配为主、各种生产要素共同参与分配的格局。由于经济组织的竞争能力、各社会成员的要素投入和劳动贡献上的差别以及不同地区资源禀赋上的差距,必然会带来不同区域和不同群体居民间收入差距的存在和扩大。从历史上看,在市场初始化时,城乡之间、地区之间、行业之间、不同所有制之间竞争的初始条件不同,从而他们在竞争能力上一开始就存在着差距,由此也决定了收入分配的格局在市场化运作中必然存在差距。其次,现实的因素是市场化转轨过程中的双轨并存。市场化改革不是一蹴而就的,它总要经历一段过渡期。
在过渡期中,旧的体制尚未完全打破,而新的体制尚未真正建立。一些人凭借自己有利的地位,如掌握重要经济信息,获取特定的市场准入权,对重要的、紧缺的商品享有控制权等,利用双轨体制,谋取巨大利益。由此,出现了一部分暴富群体。另外,在市场机制作用范围还没有得到完全延伸的条件下,一些领域所存在的行业性垄断,也使不同行业、不同部门之间的个人收入差距明显扩大。再次,政策性因素,是宏观经济政策不平衡。为了早日摆脱贫穷落后的旧面貌,小平同志提出,允许一部分人和一部分地区先富起来,然后由先富带动后富,最终实现共同富裕。这条思路本身是正确的,但在具体贯彻落实中,人们采取了一系列的不平衡发展的政策措施。比如,对东南沿海地区,尤其是经济特区和沿海开放城市,给予较多的优惠政策,使得这些地区得到了快速发展,人们的收入水平明显提高。但却没有采取有效的调控措施,解决先富带动后富问题,从而使地区差别、城乡差别和居民收入差距不断扩大。搞市场经济就不可能没有差距。然而,这种收入差距应该是合理形成的,应控制在社会可承受的范围之内。这就需要借助强有力的宏观调控,尤其是要借助收入再分配机制,对收入差距进行调节。
国家对收入分配的调节,既要依靠行政的和法律的手段,更要依靠经济杠杆,尤其是税收杠杆。在对居民的收入差距调节中,个人所得税是最直接和最重要的。但从目前情况看,我国的个人所得税调控能力十分有限,甚至在某些方面还进一步拉大了居民间的收入差距。这主要表现在以下三个方面:第一,分类征收所得税制的明显缺陷。目前对个人所得税的征收,大多数国家均采用综合征收制或分类综合征收制。采用综合征收制,不会产生横向不公平的问题。因为不管何种类型的所得,最终只适用于同样的税前扣除和按同样的税率计征。这种计征,不仅能充分体现税负公平,而且还简便、快捷。然而,目前,我国实行的是分类征收制,这不仅难以体现公平税负、合理负担的原则,而且增加了征管上的难度,使得个人所得税征管效率低下、税收流失严重。这主要体现在以下三点:一是分项扣除和按月计征方法不合理。对工资薪金按月计征,对劳务报酬所得、特许权使用费所得、稿酬所得等按次征纳,会产生对纳税人的不合理征税。比如,在年所得额相同的情况下,月度之间所得比较平均的纳税人的税负,要低于各月所得差异较大的纳税人。二是按次计征容易出现避税现象。因为,在这种分类税制模式下,客观上造成了从制度上鼓励纳税人采取分解收入,多次扣除费用的办法来合理避税,导致税源流失。三是所得项目划分不清。
我国现行个人所得税有11个应税所得项目,不同的所得项目,税收待遇不同。在实际工作中有各种各样的复杂情况,有些所得之间的界限十分模糊,如工薪所得和劳务所得有时区分起来十分困难,这就给税收征管带来了很大的难度,而且造成了同一收入税负不同。第二,费用扣除额的设定所产生的不公平问题。比如,现行个人所得税法规定,凡取得工薪者,每月固定扣除800元。这种扣除方法极易带来不公平问题。原因是,我国个人所得税现行的费用扣除额未考虑家庭赡养的实际情况。在国外,尤其是个人所得税制比较完善的国家,其税前的费用扣除必须考虑纳税人的实际情况,如固定的家庭费用扣除要按家庭实际赡养人口计算,此外还要考虑赡养老年人和抚养小孩的加计扣除,教育培训的加计扣除以及购买一套住宅的加计扣除等等。通过这些扣除,使纳税人能够在比较公平的起点上缴纳税收,避免由于扣除的简单化造成征税上的不公平。
第三,超额累进税率的设计所带来的不公平和低效率问题。我国现行的个人所得税对工薪阶层所征税收实行5%-45%九级超额累进税制,而对个体工商户和承包承租所得则实行5%-35%五级超额累进税制。如此税率设计,一方面产生了不公平问题,另一方面,工薪所得最高边际税率达到45%,可能产生抑制人们工作积极性的负效应。上述个人所得税制设计上的问题,往往使得高收入群体相对更易通过“合理避税”的办法,减少纳税比例;相反,对于那些收入较低的弱势群体,往往是纳税中不公正待遇的受害者。个人所得税对收入差距的合理调节功能难以真正发挥。除上述问题之外,目前在对个人所得征税问题上,还存在着相关政策不配套,税收征管不力的问题。比如在与相关税种的配套上,目前只在收入形成环节征收个人所得税,使用环节征收消费税,而没有在收入积聚环节征收不动产税、证券交易所得税,也没有在收入转让环节征收遗产和赠与税。即使在收入形成环节也未开征社会保障税。调整个人收入分配过分倚重目前尚不健全的个人所得税,这不能不使居民收入差距进一步扩大。同时,目前个人所得税的执法环境也较差,例如,公民的纳税意识还不强,税官们的素质还不高,税收管理的现代化水平也较低,等等。这些都使得个人所得税对居民收入差距的调节作用大打折扣。超级秘书网
三、完善个人所得税制,调节居民收入差距前文述及,欲确保我国宏观经济健康运转,就必须想方设法增加弱势群体的收入,遏制居民收入差距的进一步扩大,以此提高居民普遍的消费能力和他们的平均消费倾向。在这方面,进一步完善我国现行的个人所得税制乃当务之急。为此,建议做好如下三方面工作:第一,改革目前的分类征收所得税制,逐步向综合所得税制过渡。支付能力原则,是现代课税制度的最适原则,而综合所得税模式恰恰体现了这一点。从理想的角度看,我国的个人所得税制也应采取综合所得税制。但由于受到现有税务管理、税收环境等因素的制约,不可能一步到位。为此,可采取逐步过渡的办法,在现有分类所得税制的基础上,逐步综合。即,先采用分类综合所得课税制度,然后扩大分类综合所得税的范围,并逐步过渡到综合所得税制。为实现这一过渡,还应创造相关的征管条件。
一、有利于社会和谐的税制设计
在保证税收总体规模满足公共支出需要的同时,具体税制设计是社会和谐的重要环节。为此,必须在进一步完善税制的过程中,结合具体税制的特点,将社会和谐贯彻落实到税制设计的每一个环节。
1.建立以人为本的税制
教育、医疗卫生、养老等大笔支出常常会给民众带来沉重的负担。现行个人所得税制以个人为单位,没有考虑到家庭支出的需要,扣除项目偏少,且没有考虑到以上大笔支出负担。虽然这在一定程度上有助于个人所得税制征管工作的开展,但就现实而言,这样的个人所得税制没有做到以人为本,不利于社会和谐和民生改善。结合自行申报纳税方式的推广,应该进一步完善个人所得税制,适当扩大扣除范围,提高扣除标准,将按月计税改为按年计税,同时允许以家庭为单位申报个人所得税。
2.促进就业的税制
增值税从生产型向消费型的转型,能够让增值税的“中性”作用得到更好的发挥。与此同时,我们也要注意到,增值税转型对扩大就业有着积极意义。生产型增值税不鼓励投资,对投资甚至有抑制效应,自然不利于就业的扩大,而消费型增值税,由于固定资产投资所对应的增值税能够得到扣除,有助于投资规模的扩大,相应地,能够促进就业的增长。
更多的具体税制改革,需要在税制设计中融人促进就业的理念。企业所得税就是这样的一个税种。在设计企业所得税制时,应该考虑给带来更多人就业和再就业机会的企业,例如从事服务行业的企业予以税收优惠。
3.促进城乡同步发展的税制
中国已经取消农业税和农业特产税,农民负担大为减轻。但在当前,城乡公共服务水平的差距,城乡“二元经济”结构的现实尚未得到根本性的改变,城乡居民收入差距还较大,城乡税制统一的条件尚不具备,需要给农民较长一段时间的休养生息政策。具体说来,应该实行更为优惠的税收政策,以工促农,以城带乡,做好农村剩余劳动力的转移工作。这样,需要进一步探索适合特定时期农村特点的税制,创造城乡税制统一的条件。例如,可以通过完善农产品加工的增值税制度,落实支持农业产业化重点龙头企业发展的税收优惠政策,都有助于农业的发展,有助于农民得到更多的实惠。
4.促进环境保护和资源充分合理利用的税制
人与自然的和谐是人类社会可持续发展的要求,民生的改善离不开这种和谐。进一步完善税制,应该按照有助于环境保护的要求,有助于经济增长方式转变的要求,按照资源充分合理利用的需要,完善相关税制,开征新税种。例如,按照建立健全资源开发有偿使用制度和补偿机制的要求,建立资源税税率(税额)有效调整机制,进一步完善资源税制,将有利于资源的合理利用,有助于环境保护工作的开展。再如,进一步完善消费税制,提高某些对环境保护不利商品消费的税率。又如,开征环境保护税(碳税等绿色税收)和物业税等一些新税种。这些新税种会促进环境保护和资源的充分合理利用,产生更为直接明显的效果。环境保护税会直接限制污染物的排放量,有利于环境保护工作的开展。物业税的开征,有助于土地这种自然资源的合理利用,会抑制房地产市场的投机行为,有助于房价的稳定。
二、现行税制设计的主要不足
比照上述有利于构建和谐社会的税制设计要求,现行税制凸显出以下不足。
1.税种设计不够完善
税制的设计不科学,税收职能的发挥与社会管理的需要不尽和谐。一是征税依据没有体现市场价值。比如,不动产计税没有考虑市场价值实行动态征收,现行不动产税制仍然是依据历史成本为征税对象。二是征收范围仍然偏窄。我国现行的资源税并不是专门的环境保护税种,只是针对使用煤、石油、天然气、矿产品和盐等自然资源所获得的收益征收。对一些重要的非矿产资源,如淡水资源、森林资源等没有纳入征税范围,使得这些资源的使用成本偏低,变相刺激了这些非矿产资源的掠夺性开采和使用,加剧了生态环境的恶化。
另外,生态税收基本处于缺位状态,制约了循环经济的发展和生态环境的保护。三是主体税种功能弱化。1994年分税制改革,名义上形成了流转税和所得税双主体的框架,但事实上,由于我国经济水平较低,所得税没有成为主体税种,而仅发挥辅助税种的作用,从而使我国税制体系从中央到地方都是以流转税即间接税为主体的单一主体税制结构。个人所得税采用分项计征模式,税率和费用扣除方法不尽合理,加之征收管理薄弱,难以充分发挥对个人收入的调节作用,远未成为我国主体税种,因而在调节城乡居民收入差距方面的作用有限。四是企业所得税按隶属关系划分中央与地方的收入制度,严重制约了企业跨地区的重组、联营、兼并,不利于企业之间打破地域竞争。五是增值税与营业税并存,影响了增值税抵扣链条的完整性,也加大了这两个税种的征管难度;生产型增值税不仅无法彻底消除重复征税的弊端,而且抑制科技进步;消费税的征收范围偏小,调节力度不足。
2.间接税与直接税的比例不合理
“十五”以来,随着经济的发展和经济结构的变化,直接税的比重有所上升,间接税的比重有所下降。比如,内外资企业所得税和个人所得税占税收收入的比重,从2001年的19.2%提高到2005年的24.6%,国内增值税、消费税和营业税等流转税占税收收人的比重,从2001年的58.6%下降到2005年的53.7%,但间接税比例高、直接税比重低的格局并未发生本质变化。由于现行税制中流转税占税收收入比重过大,造成原先确定的流转税与所得税“双主体”的税制模式名不符实,不利于充分发挥直接税的宏观调控作用。同时,在具体税种的设置方面也有不少问题:有些税种重复设置,有些税种性质相近、征收有交叉;有些税种已经或者将要逐步失去存在的意义,该废止的没有废止,该合并的没有合并;有些国际上通行、中国也应当开征的税种没有开征。
3.税收负担的公平性亟待加强
从税收负担的公平性看,由于我国长期对内、外资企业分别实行两套不同的所得税、财产税和行为税制度,区域性税收优惠政策过多过滥,对不同地区的企业实行不同的税收优惠;对城乡实行两套税制,个别税种存在着对外国产品的非国民待遇,税率、税收优惠和费用扣除标准不同,结果使不同地区不同所有制企业的税收负担存在较大差异,不利于企业之间开展公平竞争。现行税制未能充分体现公平竞争和国民待遇原则,即一方面存在着严重的税收歧视,另一方面存在着“超国民待遇”,主要表现在:一是税收负担不平等。我国现行的增值税分为一般纳税人和小规模纳税人,实际税收水平不同,小规模纳税人往往要负担更多的税收;二是不同经济成分税负差异过大。国有经济、集体经济、股份制经济及其他经济成分分别实行不同的税收政策;三是不同区域的企业税负水平不一。我国是将优惠政策置于沿海发达地区,而中西部地区税收高于东部经济特区;四是内外资企业税负不一。外资企业所得税负担税率差不多8%,而内资企业的综合负担税率在33%以上。另外,由于直接税特别是累进的个人所得税、社会保障税以及遗产税和赠与税具有较强的收入再分配功能,直接税收入比重过低,尤其是来自所得税类的比重过低,必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥,影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。
4.税收调控力度欠缺
税收调节收入分配的力度不够,税收职能的发挥与社会公平正义的诉求不尽和谐。现行税收体制在公平税负,引导投资向落后地区转移,刺激贫困落后地区的消费和出口,将资源优势转化为经济优势和财力优势等方面还显得比较乏力。中国现行税制是以间接税为主体,间接税最大的缺点是逆向调节作用,收入越低,承担的税收负担相对越重。随着经济的发展,市场竞争的加剧,城乡居民收入不断增长,差距不断扩大,就更需要发挥税收的宏观调控职能,我国目前调节个人收入的税种只有个人所得税,而个人所得税收收入规模小,征管水平低,其占国家税收收人的比重很低,还没有成为我国地方税的主体税种,因而在调节居民收入差距方面作用有限。
5.地方税收体系不完善
由于地方税体系不完善,地方税收的聚财增收功能未能充分发挥,分税制将75%的增值税和全部的消费税划归中央,把以第三产业为主要税源的营业税划归地方,而经济落后地区往往第三产业不发达,营业税税源极为有限,这就造成了地方税收收人不足,财政困难。而且我国现行税收政策存在城乡分割问题,如在城市征收个人所得税、企业所得税,房产税只在市、县、镇、工矿区征收,这种税收政策格局对调节城乡区域经济发展不利。加之我国财政管理体制不健全,没有一个明确、合理的税权划分与税权分配模式,从而造成了中央与地方事权与财权、财权与税权不相匹配的混乱局面。
一、西方财政分权理论
(一)乔治·施蒂格勒的最优分权论。
为了回答地方政府分权的必要性问题,美国经济学家乔治·施蒂格勒(George Stigler)首先从公众需要和更好发挥政府职能的角度进行了论证。施蒂格勒在1957年发表的《地方政府功能的有理范围》一文中,对于为什么需要地方政府这一基本问题作了公理性的解释,提出了两条基本原则:第一,与中央政府相比,地方政府更接近于自己的选民,地方政府比中央政府更加了解他所管辖的公民的效用与需求;第二,不同地区的居民有权对自己需要的公共产品和公共服务的种类和数量进行选择。按照施蒂格勒的两条原则,可以得出这样的结论是: 事关满足居民公共需要的决策,应当在最低行政层次的政府部门进行,有利于实现资源配置的有效性和分配的公平性。
(二)埃克斯坦的“按受益原则分权”的理论。
美国学者埃克斯坦(Echesten)认为,应当根据公共产品的受益范围来有效地划分各级政府的职能,并依此作为分配财权的依据。因此,那些有益于全体国民的公共产品应当由中央政府来提供。另有一些公共产品虽然只惠及某一阶层或某些人,但因对全社会和国家的发展至关重要,也要由中央政府提供,如对适龄儿童的义务教育、对特困地区和受灾地区的专项补助等。但是,为了维护局部利益,地方政府也应具有一定的职权和财力。从伦理的角度讲,为了保护个人的充分自由,政府的权力应当最大限度地分散,而且,因为管辖范围越小的政府单位,其决策结果与合理的市场决策越接近。因此,小规模的政府单位所作出的决策比大规模的政府单位所作出的决策往往更有效率。
(三)奥茨的财政分权理论。
奥茨(Wallace·E·Oates)在1972年出版的《财政联邦主义》(《Fiscal Federalism》)一书中,为地方财政的存在提出了一个分权理论。奥茨所运用的是福利经济学的方法,根据福利经济学的观点,一种最有效的资源配置应使社会福利达到极大,即帕累托最优。在达到帕累托最优之前,资源配置的方式是可以改进的。根据帕累托最优理论论证,奥茨提出了财政分权定理:“对于某种公共物品来说———关于这种公共品的消费被定义为是遍及全部地域的所有人口的子集的,并且,关于该物品的每一个产出量的提供成本无论对中央政府还是对地方政府来说都是相同的———那么,让地方政府将一个帕累托有效的产出量提供给它们各自的选民,则总是要比由中央政府向全体选民提供任何特定的并且一致的产出量有效得多”。据此,可以引申出的结论是:中央政府只应提供具有广泛的偏好相同的公共产品。
(四)蒂博的分权模型与“用脚投票”理论。
美国经济学家蒂博(Charles Tiebout)在一系列严格的假设条件下提出了财政分权模型。蒂博认为,在人口流动不受限制、存在大量辖区政府、各辖区政府税收体制相同、辖区间无利益外溢、信息完备等假设条件下,由于各辖区政府提供的公共产品和税负组合不尽相同,所以各地居民可以根据各地方政府提供的公共产品和税负的组合,来自由选择那些最能满足自己偏好的地方定居。居民们可以从不能满足其偏好的地区迁出,而迁入可以满足其偏好的地区居住。形象地说,居民们通过“用脚投票”,在选择能满足其偏好的公共产品与税负的组合时,展现了其偏好并作出了选择哪个政府的决定。蒂博模型说明由地方政府分散提供公共产品不仅可行而且有效,该模型为财政分权和财政竞争提供了坚实的理论基础。此后,大量关于财政分权和财政竞争的文献涌现出来。
上述的几种西方财政分权理论对政府间分权的合理性和必要性、政府间财政职能和财政工具的分配、政府维护市场的激励机制设计等问题给出了一定的解释和说明,表明财政在中央与地方之间的分权有利于减少信息成本、提高资源配置效率、遏制政府规模的扩大、引入竞争和创新机制,完全否定行政性分权的观点是不能成立的。不仅如此,各级地方政府之间也存在着财政分权的必要性,应将地方性公共产品的供应职责分配和指定给某级合适的地方政府,而该级地方政府则仅代表该地方性公共产品影响所及的那些民众。因此,全国性公共产品由中央政府提供,范围大小不同的地方性公共产品由不同层次的地方政府提供。
二、我国实行适度分权地方分级财政体制的必要性
长期以来,我国实行的是高度集中的计划体制和财政管理体制,中央集权过多,地方政府的积极性没有充分发挥。在建立社会主义市场经济体制的过程中,要特别强调发挥地方政府在协调地方社会经济发展中的积极性和主动性,因此,了解和借鉴西方国家财政分权理论中的合理成分,是有一定启示作用和积极意义的。结合我国目前实际情况看,在财政体制上采取适度分权的地方分级财政体制是有益的。
第一,适度分权有利于公共产品的有效供应。从公共产品的有效提供看,由于大部分公共产品属于地方性公共产品,与中央政府比较,地方政府更贴近企业和居民,更了解居民对公共产品的需求偏好及其数量、质量、结构等信息,且获取信息的成本低。从公共产品的有效需求看,由于各地居民对公共产品的需求偏好和结构不同,若公共产品均由中央政府提供,全国统一的公共产品的种类和水平不可能最大限度地满足各地居民的需求。
第二,适度分权有利于使公共产品提供的成(下转第282页)(上接第208页)本费用分摊与受益直接挂钩,可以提高地方居民对政府事务的参与程度,同时也有利于加强当地政府的责任感。反之,如果实行高度集权的体制,公共产品提供的资金均由中央政府拨款,而非本地居民纳税,由于缺乏本地纳税人的直接或间接监督,执行公共项目的地方官员往往不关心项目的成本与收益,地方政府花钱也没有像花“自己的钱”那样精打细算。
第三,适度分权有利于创新。高度集权体制下,地方政府没有或很少有决策自主权,地方官员是中央政府行政命令的执行者,各地的支出、税收、工业政策及执政目标等均由中央决定,地方政府无法利用政策创新来与其他地方竞争,体制和政策僵化使得政府缺乏应变能力,管理效率低。而适度分权则有利于地方从实际出发,创造性地管理经济和社会事务,有利于提高行政效率。
第四,适度分权有利于税收征管。从组织财政收入的角度看,地方政府比中央政府更接近纳税人,更了解税源和征税对象的情况,从而在税收征管上具有一定的优势,在防止分散、零星税款流失方面的优势则更加明显。
第五,适度分权有利于社会公众对地方政府的监督。高度集权体制下的地方政府长官往往由上级政府任命,这种体制使得地方政府长官只关心如何迎合上级的意图,而忽视地方居民的呼声。而分权体制下,公民在政治上有很大的参与度,政府花的钱也主要来自当地的纳税人,地方政府往往比较注重顺乎民意,有助于提高政府决策的科学性、民主性,形成政府与民众相互信赖、相互制约的关系。
三、我国地方分级财政体制的改革方向
省级政府适当集中财权和财力,提高中观的宏观调控能力,主要负责本省内资源配置的职能、具有宏观性的与收入再分配有关的事权和主要的经济服务性事权。与此相适应,将营业税、社会保障税、环保税等涉及社会结构调整和环境改善方面的税种划为省级税收。
市(县)级政府主要负责本地居民的生活服务性事权和一部分经济服务性事权。市政府的经济服务性职能主要是对跨县(区)的基础设施建设,包括公路建设、农业等基础产业设施的管理。县政府主要负责县内的小型基础设施建设、管理(如农田水利设施)以及配合省、市级基础设施的建设和管理。市(县)财政的固定收入包括:不动产税、城市维护建设税、车船使用税、印花税、土地增值税、遗产及赠与税、教育税和契税等流动性较低、信息要求较细、适宜由基层掌握的税种。
另外,可将基础教育、卫生防疫等涉及国民素质、国计民生方面的支出作为省和市(县)政府的共同职责,以便省级财政能在全省范围内统一规划、统一调控、协调发展。
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避税港型离岸金融中心一般来说是只有记账而没有实质性业务的，又称“逃税型”或“簿记型”离岸金融市场。这类金融中心多为岛国或小国，地理位置偏离大陆，具有相对的独立性。目前，世界上比较著名的避税港型离岸金融中心主要有英吉利海峡上的泽西岛和根西岛，加勒比地区的英属开曼群岛、维尔京群岛、巴哈马群岛和百慕大，英格兰与爱尔兰间的英属马恩岛以及南太平洋上的瑙鲁、萨摩亚群岛等。在这些国家或地区开展金融业务可以免缴利润税及营业税等，且营业成本与费用较低。根据2014年3月的最新的全球最具权威的国际金融中心地位的指标指数――《全球金融中心指数》（GFCI 15），目前排名前三的离岸金融中心有泽西岛、根西岛和开曼群岛，三者中较上期得分增加最多的是开曼群岛，说明开曼群岛离岸金融中心发展较快。所以，这里以开曼群岛为例进行分析。
一、开曼群岛离岸金融中心的形成与发展
开曼群岛（Cayman Islands）位于加勒比海的西北部。20世纪60年代以来，因拒绝参加牙买加的双重税收条约而成为英国的殖民地，开曼群岛也因此成为具有独立而特殊税收环境的地区。虽然面积很小，只有240多平方公里，人口也很少，不足3万人，但它却是世界上仅次于伦敦、纽约、香港和东京的第五大金融中心。在这里注册的银行和信托公司就有500多家，注册的公司有4万多家，与英属维尔京群岛、百慕大并称为世界三大离岸注册地之一。它还是全球最大的对冲基金资金管理地，根据对冲基金研究公司（Hedge Fund Research， Inc.，简称HFR）的数据，截至2011年三季度末，世界上33.38%的对冲基金在开曼群岛注册。
20世纪60年代，开曼群岛奠定了离岸金融业务发展的政治与法律基础。为了建设离岸金融中心，1966年，开曼群岛颁布了《银行与信托公司基本法》与《外汇管理法》。此外，开曼群岛在建设离岸金融中心时不仅十分重视提升政府的国际声誉，还重点加强了交通、通讯等基础设施建设。
20世纪70年代以来，美国、加拿大、英国及瑞士等国的银行、信托公司、保险公司及其他金融机构相继落户开曼群岛。最初主要是离岸公司与信托业务，不久离岸银行业务也快速发展。除了银行以外，保险公司和其他跨国投资企业也纷纷在开曼注册离岸公司，形成了相对多元化的离岸金融业务。到1972年，有3000多家注册公司及300多家信托公司入驻开曼群岛。近年来，得益于欧洲货币市场的迅速发展，开曼群岛的离岸银行机构以每年23.4%的速度增加，使开曼成为世界上人均拥有银行最多的地区。目前，开曼群岛已成为世界上最大的离岸金融中心之一。据统计，开曼群岛的离岸银行拥有高达8000亿美元的外来资产。离岸金融业务每年至少为当局增加2500万美元的收入，这占其总收入的15%以上。 根据国际清算银行的统计，截止2011年9月，在开曼群岛经营的银行来自全球45个国家，拥有离岸银行负债4.4万亿美元的42%，共计1.6万亿美元。
二、开曼群岛离岸金融中心快速发展的原因
（一）优越的地理位置和自然条件。开曼群岛位于发达的北美与最大的发展经济体拉美之间，与发达国家――美国很近，并与全球最大金融中心之一的纽约及离岸金融中心之一的迈阿密位于同一时区。而且，开曼群岛风景优美，适宜居住，有利于吸引各类高端人才。
（二）政府的推动。20世纪60年代，为了建设本国的离岸金融中心，开曼政府不仅颁布了《银行与信托公司基本法》以及《外汇管理法》等法律法规，还加强了交通、通讯等基础设施建设，注重提升政府的国际信誉。这一切为开曼群岛离岸金融中心的发展奠定了坚实的制度和物质基础。
（三）优越的税收环境。根据开曼群岛的税收制度，开曼群岛仅有少数税种，比如进口税、工商登记税等，来调节进口以及收入，没有所得税、资本收益税、不动产税及遗产税等，素有“避税天堂”之称，这为开曼群岛发展离岸金融提供了重要的竞争优势。
（四）有利的发展机遇。20世纪60年代以后，随着世界经济的快速发展，国际经济与金融环境发生了很大变化，这为开曼群岛建设离岸金融中心的提供了重要的契机。首先，跨国公司获得了巨大发展，生产和资本出现了国际化趋势，迫切需要灵活自由的国际资本流动市场，以满足跨国公司国际业务迅速发展和资金频繁调动的需要。其次，随着经济实力的不断增强以及外汇储备大量增加，世界上发达国家开始放松外汇管制，汇率开始随利率与物价的变动而变动。汇率波动幅度的加大使跨国公司面临更大的经济风险，它们需要新的金融产品与金融服务来应对这一风险。同时，利率、物价与汇率波动本身也为投机牟利创造了新的机会。再次，国际上一些短期资本持有者，鉴于美元总的地位相对下降和资本逃避的需要，也需要一个不受各国法令管制的资金“避难所”。第四，很多传统制造业为了追求流动资产的收益性，开始将货币资产转变为金融资产，越来越多传统的非金融类公司也开始介入金融服务业，开展金融服务，使银行业面临的竞争压力越来越大。为了应对竞争带了的压力，银行开始寻求新的出路，拓展新的业务和领域，逐步走向多元化。开曼政府正是抓住了这些有利时机，及时开放金融市场，加强基础设施建设，极大地促进了离岸金融业务的发展。
三、开曼群岛离岸金融中心的特点
（一）不开展实际业务，仅仅是簿记中心。开曼群岛像其他许多避税港型离岸金融中心一样，仅仅是全球化风险管理链条中的一个节点。大量的国际贸易和现金业务要纳入大型的国际资产组合中进行操作和管理。这些实际业务常常并不是在开曼群岛开展的，而是在其他离岸金融中心进行的，开曼群岛仅仅是这些业务的簿记中心。
（二）税收十分优惠。开曼群岛是世界著名的“避税天堂”，以税收和地理上的优势吸引大量投资者。1978年，英国皇家颁布法令，明文规定，永久免除开曼群岛的缴税义务，包括商业税和个人所得税，开曼群岛成为英国皇家法令特许的无税区。所以，开曼群岛不征收任何所得税、资本利得税、公司税和遗产税等。同时，开曼政府对于在岛上注册但不在岛上经营的豁免公司，提供20年内不征收所得税的保证，而豁免信托公司可得到50年内不课征所得税的保证。该保证不受税收政策变化的影响。
（三）金融高度自由。有其他国家相比，开曼群岛的金融自由化程度很高。从1980年开始，开曼群岛废除了一切与外汇管制有关的法例，货币资金可以自由流动，允许黄金和外汇自由买卖，对银行存款也无任何限制，无准备金要求。而且，获得A类许可证的金融机构可以在岛内外任何地方从事不受限制的经营活动。
（四）既有严格的保密制度，又打击贩毒洗钱等国际犯罪活动。为了维护投资者的合法权益和政府信誉，开曼政府不仅一直很重视银行的保密问题，而且积极加强其境外金融操作的信誉。1989年，开曼政府通过一项法律，判定贩毒洗钱行为违法，这在加勒比海地区是首开先例的。开曼政府还于1990年与美英等国签订了《共同法律协助协定》（Matura legal assistance treaty），以共同防范国际犯罪组织利用离岸金融进行违法犯罪活动（如贩毒或洗钱等）。在防范国际犯罪行为的同时，开曼政府还致力于保障合法商业行为的隐秘性。早在1966年，开曼政府就颁布了《银行和信托公司管理法》，规定了为客户保密的原则。1976年，开曼政府又制定了《保密关系法》，规定对泄密者最高可以判处两年徒刑。
四、几点启示
（一）避税港型离岸金融中心的发展有其自身的独特优势。综观世界上比较著名的避税港型离岸金融中心，它们都有一些共同的特征：不像其他类型离岸金融中心那样大多是经济发达的国家或大都市，而它们大都是发展中的中小岛国或城市，虽然经济不很发达，有的甚至被联合国列为最不发达国家之一，但却政局稳定，没有战乱，自然地理条件优越，风景优美，气候宜人，尤其是不征或征极少税费，几乎没有金融管制，而且替客户保密等。开曼群岛也是如此。可以说，这些就是避税港型离岸金融中心发展的独特优势。
（二）政府的声誉在离岸金融中心发展中发挥重要作用。国际资本不仅追求资本的收益性，还追求资本的安全性。所以，跨国金融机构和国际投资者十分重视投资国政府的信誉。良好的政府信誉和对私有财产的有效保护，是吸引跨国金融机构和国际投资者的重要因素。在这方面，开曼政府做的非常好。开曼政府一直以来都十分注意不断提高其国际信誉，而且以法律的形式保护个人和机构合法财产的所有权。这可以说是开曼群岛离岸金融中心快速发展的重要原因。
（三）要保持避税港型离岸金融中心的稳定发展，必须加强监管，打击犯罪。既保护投资者的合法权益，又打击贩毒洗钱等国际犯罪活动是开曼群岛离岸金融中心稳定发展重要保证。当然，作为离岸金融中心，还必须加强金融监管。否者，作为避税港型离岸金融中心更容易出现问题。比如，2013年3月21日，作为世界上重要的避税港型离岸金融中心的塞浦路斯，全面爆发了银行业危机。当然，这种金融监管，不是直接的金融控制，而主要是灵活运用现代化的监管手段，监控资金的流向和流量，时刻关注银行资金来源和运用的杠杆率与集中度，引导资金流向实体经济，并确保金融机构合规经营。塞浦路斯金融危机的教训是深刻的，为我们发展离岸金融业务敲响了警钟。但我们也不能因噎废食，只要我们加强金融监管，不断提高监管水平，避税港型离岸金融中心仍然会在国际经济社会发展中发挥重要作用。
参考文献：
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中图分类号：F810.42文献标识码：A文
章编号：10084096（2013）02007505
一、引言
在国外许多国家和地区，房地产税收制度已经比较成熟，有关房地产税收理论的研究也较深入，其发展历史最早可以追溯至威廉·配第年代。18世纪，法国重农学派的创始人皮埃尔·布阿吉尔贝尔最早提出实行单一土地税主张[1]。亚当·斯密提出了地租税制度，认为土地税系由土地税、土地收益税和什一税等构成[2]。20世纪初期，公共财政学家理查德·A.马斯格雷夫和皮吉·B.马斯格雷夫提出把财产税作为三大税种之一[3]。从最初关于房地产税定义的争论——房地产税是“受益税”还是“资本税”，到房地产税收归宿的研究，房地产税收理论一直备受关注。房地产税是政府干预房地产经济活动、调控房地产市场发展的重要政策工具，在引导房地产资源的合理配置、土地资源的有效利用以及社会财富的公平分配等方面具有独特的功能。
20世纪80年代，我国住房制度和城镇国有土地使用制度改革以来，房地产市场快速发展，房地产投资持续增长，房地产价格不断上涨。然而，我国房地产税制建设并不完善，税制结构也不尽合理。同时，房地产税收收入增长缓慢，尚未成为国家财政收入的主要来源。国内外学者因此更加重视对我国房地产税制建设与房地产税影响效应的研究，特别是1994年我国分税制改革以来，专门针对房地产税的研究逐渐增多。但由于起步较晚，这方面的理论还不够完善，各家分歧较大。所以，本文以房地产税的内涵为起点，通过对房产税和地产税的理论分析，进而对房产地产合并征税进行探讨。
二、对房产征税的依据
房产从它的属性上来看属于财产的一种，而且，无论是财政经济学者，还是房地产经济学者，都有人把房地产税收中的一些税种归属于财产税类，所以，考察对房产征税的基本依据可以与对财产征税的依据一起来分析。
1.财政收入说
征收任何种类的税收，其最终目的一定是增加财政收入，当然财产税也不例外。因此，公共经济学认为，土地和房屋是两种主要类型的私有财产，有足够的收入来源，便于征管且税基广泛，适合成为财政收入的主要来源。因此，实现政府财政收入和满足财政支出是课征房产税的重要理论依据之一。
2.利益支付说
利益支付说主要包括两个核心观点。
第一，政府部门为房产所有者提供了如国防安全、国内治安、维持市场秩序和制定法律等公共服务，这些服务使得房产所有者拥有房产的权利得到了切实保障，既可以满足他们在物质利益层面的需求，也可以满足他们在精神层面的需求。房产所有者获益于这些与房产相关的公共服务，就应该为这些服务买单，而缴纳房产税正好是房产所有者对从政府那里获得的公共服务利益的支付。
第二，政府部门特别是地方政府在提供公共产品以及公共服务的同时，还会对房地产附近区域进行适当地改善。例如，改善周围环境、提供公共设施和带动局部经济发展等，这些都会对提高相关土地和房屋的价值有所影响，会增加当地房产的有效需求，扩大房产所有者及房产使用者的额外收益。对于房产所有者和使用者来说，他们既然从政府行为中获益，就应当支付使其财产价值增值的相应费用，因而最好的方法是负担一定比例赋税使其满足地方财政的支出。这样，以利益补偿为目标开征房产税就具有很强的理论支撑。因此，利益支付说是课征房产税的又一个重要的理论依据。
3.负税能力说
负税能力说的出发点是从衡量课税是否公平的角度，将纳税人拥有的土地及土地改良物组成的房产数量和质量作为衡量负税能力的重要指标。纳税人拥有的土地以及房产数量越多、质量越好，说明其负税能力越大；拥有的数量越少、质量越低，说明其负税能力越小。例如，两个人的基本收入相同，不过其中一人拥有一笔财产，那么拥有财产的人就存在纳税优势，其负税能力较强，缴纳税款也应较多。因此，不管从横向公平还是纵向公平的角度考虑，对财产所有者课税都是十分合理的。由此可见，对房产课税不仅仅是政府参与房产利益重新分配的过程，也是政府均衡土地财富的过程。此外，政府对房产征税的目的还在于降低土地财富的集中度、公平财富分配以及打击不劳而获。因此，按照纳税人的负担能力课税是课征房产税的另一个重要的理论依据。
三、对地产征税的依据
在封建社会，对土地征税成为当政者首选的税收制度，它的优势是显而易见的。土地是有形的固定资产，是当时财富的主要表现形式，在很大程度上反映了人们的收入和支付能力，由于以上特征，这种税收容易征收和管理。而且对其征税，税源稳定，可以随时根据支出而提高税负。所以，考察对地产征税的基本依据可以与对财产征税的依据一起来分析。主要依据于财政收入说、利益支付说和负税能力说。
另外，还有一种观点是，不把地产税看做是对受益的付费，也不从纳税能力方面考察，而是把它看做一种社会控制形式。财富分配不均所引起的社会后果是很容易看到的，他们不同于消费分配不均引起的后果，因而社会希望把它们分别加以处理。基于这一目的，对地产课税，而不对所得课税，是一种适当的措施。
不过，有一些学者认为，土地不应该是房地产税的征税对象。岳树民（2004）认为，土地所有权属于国家和集体所有，向使用者征收房地产税是不合适的；如若对土地征税也只能是使用税，而不能是房地产税。刘桓（2004）认为，土地不是完全意义上的产权，不能整体将其定为房地产税的征收对象。叶宁和钟晓敏（2005）也认为，房地产税的课税对象应该只有房产，因为我国城市土地属于国家所有，农村土地属于集体所有，使用者都不能成为房地产税的纳税人。总而言之，他们的共同理由是“我国所谓的土地价格并非真正意义上的土地价格，实际上只是‘地租’而已。”[4]
另外，对地产征税，目前社会上不少人把它与土地出让金联系起来，认为购买住房时，房价中已经包括了70年土地出让金，因此，再征房地产税就是双重课税。其实，这完全是一种误解。土地出让金和房地产税完全是两码事。
1.为什么对国有土地和集体土地征税
我国实行的是土地公有制，对于土地公有制度下征收地产税的合理性，简要叙述如下：
第一，在我国的《民法通则》中，对财产所有权规定了四项基本权能，即占有、使用、收益和处分。《民法通则》中规定在行使权能时，这四项权能既可以相互结合，也可以相互独立。所有者既可以自行行使其拥有的土地所有权的各项权能，也可以将其中的一部分权能转让与他人[5]。在实践中，权能的分离已是一种普遍现象。同时，在相关法律法规中也有关于出让或划拨土地使用权的规定，即国家可以依法处分其所享有的所有权能中的土地使用权，并且将分离出来的国有土地使用权依法出让给开发商，实行所有权和使用权的分离，取得使用权的开发商可以进行房地产开发经营活动。法律法规中还规定，我国的土地使用权也可以用来转让、出租和抵押。因此，我们可以看到，拥有土地使用权的主体已然获得相关土地的大部分权益，拥有其产生的经济利益也包括其中，事实上也就部分地占有了土地收益权。所以可以将其视为租约规定时间内承租人的私有财产。综上所述，由于土地使用权可以归私人主体占有，并且我国的土地使用权发挥着类似其他国家土地所有权的功能，这样对非私有土地征收地产税的潜在矛盾就得以解决了。
第二，在世界各国征收房地产税（有的国家称之为不动产税）的实践中，由于各国有关房地产产权的界定存在差异，其体现在对房地产征税对象的确定上有所不同。有些国家实行的是土地私有制，房地产是指房屋所有权和土地所有权；相对应，有些国家实行的是土地公有制，房屋所有权和土地使用权就被认定为房地产。鉴于我国实行的土地制度是土地公有制，也就是土地为国家所有或集体所有，因此，我国的房地产的课税对象也就相应地体现为土地的使用权和房屋所有权[6]。
因此，土地所有权的国家所有或集体所有，不能成为对地产征税的障碍。
2.土地地租、土地出让金和地产税
土地地租是土地所有者让渡其土地使用权而得到的一种报酬，是土地所有权在经济上的实现形式，它得以形成的前提是土地所有者对土地所有权的垄断。
地租是通过超额利润转化而来的，地租是对社会剩余产品价值的分配。
马克思指出：“不论地租有什么独特的形式，它的一切类型有一个共同特点：地租的占有是土地所有权借以实现的形式。”《马克思恩格斯全集》（第25卷），人民出版社1975年版，第714页。“现代意义上的地租……是超过平均利润即超过每个资本在社会总资本所生产的剩余价值中所占的比例部分而形成的余额。”《马克思恩格斯全集》（第25卷），人民出版社1975年版，第88页。可见，因此，我们通常所讲的土地使用权出让金的实质是地租的资本化形式， 是土地所有者让渡其拥有的一定年度土地使用权而得到的一种报酬，也是土地所有权在经济上的实现形式。
地产税属于财产税的一种，是国家取得财政收入的一种手段，是国家为了执行其职能，凭借其政治权力，按照法律法规的规定，通过税收工具强制地、固定地、无偿地获取一部分国民收入，它体现的是一种国家的政治权力。它与土地地租是有着本质区别的。
第一，土地地租和地产税参与国民收入分配的形式有所不同。地租是所有者依靠土地所有权而取得的收入，是社会总剩余价值的转化形式，是国民收入分配中的第一层次，属于初次分配。地产税属于税收，是国家财政收入的一部分，是国民收入分配中的第二层次，属于再次分配。
第二，土地地租不仅反映一种经济关系，同时还反映一种社会生产关系。社会主义地租是社会主义土地所有权得以实现的经济形式，社会主义土地公有制决定了地租的性质。而对地产征税是国家凭借其政治权力进行的收入分配，是国家强制无偿征收的，它体现着国家的政治权力。
鉴于租税之间在经济性质、职能及作用等方面的区别，反映着不同的经济关系和分配关系以及社会生产关系，我们在建立新型的房地产收益分配体制时，二者不能混淆，更不能以租代税，应采取分别设立和分别征收的办法[7]。
四、房产地产是否合并征税
我国现行的房地产税制是由房地产税、土地使用税、城市建设维护税和耕地占用税等税种组成，可以说是对房产和地产分开征税。而事实上，房产和地产是不能分割的结合体，在计算价值时也是不可分割的，他们之间存在着客观的、必然的联系，主要包括几个方面：
（1）实物形态上看，房产与地产密不可分。
（2）从价格构成上看，房产价格中不论是买卖价格还是租赁价格都包含地产价格。
（3）从权属关系看，房产所有权和地产使用权是联系在一起的。
，主要包括几个方面：
1.实物形态上看，房产与地产密不可分；
2.从价格构成上看，房产价格中不论是买卖价格还是租赁价格都包含地产价格；
3.从权属关系看，房产所有权和地产使用权是联系在一起的。
不少学者反对房产和地产合并征税，认为西方国家对房产和地产合并征收房地产税，是因为二者的产权形式的一致性，而我国土地和建筑物在所有权性质、计税依据、征税对象和政策目标等方面都存在差异，不宜合并征税。
笔者主张将房产和地产合并征税，以整个房地产的评估价值作为参考税基。
第一，我国现行房产和地产不同的所有权制度不应成为合并征税的制度障碍，我国的土地使用权实际上发挥着所有权的功能，只要纳税人取得房地产的关键权利就可以对其征税，这符合市场经济的征税原则。此外，因为土地的国有特性，相当于由土地使用者为国家预付的土地税。如果土地市场是有效的，那么，由土地使用者所缴纳的这部分土地税，最终会转嫁给国家，土地租金的下降可能将成为一种表现形式。
第二，我国在法律上规定了土地使用权和房产所有权是同一主体，转让时必须一起转让。事实上“房依地存，地随房走”，房产不仅地理上依附地产，而且对其财产价值的评估也常常结合在一起。尽管房产所有者仅仅拥有土地的使用权，同时，房产所有者实际上也拥有着另外一种权利，那就是自由转让土地使用权的权利。一旦房产所有者转让房产，他的所得中必将包括了土地使用权的价值，因此，房产所有者享受了土地的增值。
如果房产所有者一直持有房产，房产所有者也同样可以享受土地的增值。因为在实践中，土地实现增值的原因一般是由于所在社区提供的公共服务增加了，而真正享有这些增加了的公共服务的正是房产所有者。
五、房地产税的计税依据
计税依据又叫课税依据或课税基数，是指计算应纳税额的基数，它表明政府按什么征税，或纳税人按什么纳税。计税依据是税收要素中的重要组成部分，一般是由国家在税收的法制体系中予以确定的。具体到房地产税的计税依据，是指计算纳税人所拥有的房地产应缴纳税额的依据。
如果依照计量单位来划分，计税依据可以划分为从量计征和从价计征两种方式。具体到房地产税，大多数国家和地区采用的是从价计征，如美国和加拿大；只有少数国家采用从量计征，如俄罗斯。
从价计征，是指按照房地产的价值，通常使用货币单位来计算应纳税额，具体可分为按评估价值计税和按市场价值计税两种类型。按评估价值计税是指将评估部门评估出的市场价值乘以一定的计税价值比例作为征收房地产税的依据；按市场价值计税，可以采用100%的计税价值比例的评估值作为计税依据。
从量计征的依据是以房地产本身所具有的一些物理特性作为计税依据，如以房地产面积大小作为房地产税的计税依据。
从价计征，是指按照房地产的价值，通常使用货币单位来计算应纳税额，具体可分为按评估价值计税、按市场价值计税两种类型。按评估价值计税是指将评估部门评估出的市场价值乘以一定的计税价值比例作为征收房地产税的依据；按市场价值计税，可以采用100%的计税价值比例的评估值作为计税依据。
从量计征则的依据是房地产本身所具有的一些物理特性作为计税依据，例如以房地产面积大小作为房地产税的计税依据。
1.两种计税依据的比较
从价计征的优点体现在以下四个方面：
（1）从价计征是以一定时点上房地产的评估价值为基准，能够较好地体现地产和房产作为经济资源的价值。
（2）对房地产市场价值课税，可以提高税收收入与房地产价值的相关性。随着经济社会的发展，房地产价值的日趋上升，必然带来税基的扩大和房地产税收收入的增加，就使得房地产税收的税基更加富有弹性，使得经济发展所带来的升值因素能在税收中得到体现，从而有利于地方财政收入的稳定增加。
（3）可以增强地方政府提供社区公共产品和服务的偏好。房地产价值的上升是与本社区公共环境的改善和公共设施以及服务投入的不断增加密切相关的，而房地产市场价值的上升又会带来税收收入的增加，采用从价计征的方法，也将使得对社区的公共投入得到相应回报，形成良性循环。
（4）市场价值反映了纳税人的纳税能力。对拥有不同价值房地产的纳税人征收不同额度的税收，可以较好地反映纳税人的纳税能力，符合量能负担的原则，同时也体现了税收中的纵向公平原则。
但是，从价计征也有缺点：
（1）对于配套实施的条件有较高要求。从价计征这种计税方法对不动产交易的市场环境、房地产评估机构的水平和税收征管都有较高要求。这些条件在一些欠发达的国家和地区并不具备，因而提高了从价计征的难度。
（2）对房地产评估值的确定具有较强的主观性。不同的评估机构可能使用不同类型的评估方法和技术，由此对同一房地产的评估值也会有不同的结果，有时差异可能会很大，这可能会有碍纳税公平原则的实现。
与从价计征相比较，从量计征的优点主要体现在：
（1）税额确实，方法简单易行，收入稳定，对于配套实施条件要求比较低，征管成本较低。
（2）利用房地产的物理特征作为计税依据，可以减少从价计征过程中人为评估的主观性，相对客观。
从量计征的缺点也很明显，主要体现在以下方面：
（1）税收收入缺乏弹性。从量计征，使得税收收入无法反映经济发展对房地产价值的影响，尤其在房地产价值日益上升的情况下，税基仍固定，不利于地方政府财政收入的增加，同时，社区的公共投入也无法得到相应的回报。
（2）税制缺乏公平。因为拥有不理想土地的居民，必须与拥有位置优越、服务齐全和环境优雅的优质土地的居民按照同等的有效税率纳税。将会导致税负无法体现土地的级差收益和人均税负不均等问题。
2.我国房地产税的计税依据及其选择
我国目前的房地产税制是以建筑面积和房产的账面原值或租金作为计税依据的，具有明显的“从量”特征，与市场经济国家按照房地产的市场价值作为计税依据存在根本的不同。这种计税依据不能正确地反映财产的现有价值和土地、房产的时间价值，更加不能反映土地的级差收益，缺乏弹性，既影响了税收的动态增长，也无法对房地产闲置现象和房地产投机行为起到应有的调节。
在讨论具体的房地产税的计税依据之前，我们先回顾一下马克思的地租理论。马克思的地租理论是建立在剩余价值理论、劳动价值论、平均利润和生产价格理论的基础上的。其中马克思提到，“这种地租的产生是由于一定的投入一个生产部门的个别资本，同那些没有可能利用这种例外的、有利于提高生产力的自然条件相比，相对来说具有较高的生产率。”[8]也就是说，自然条件的不同决定了生产率的差别。面积相同的土地，施以等量的投资，由于土地的自然力以及距离市场的位置的不同而产生不同的个别生产价格。与社会生产价格相比，肥力高并且距离市场较近的土地的个别生产价格将低于社会生产价格，将获得超额利润，这种超额利润即级差地租I。
马克思地租理论所揭示的经济规律不仅仅局限于资本主义的生产关系，对研究和分析我国房地产税也具有重要的理论意义和现实指导价值。不论地租有什么独特的形式，它的一切类型有一个共同点：地租的占有是土地所有权借以实现的经济形式。现在我国存在着两种不同的土地所有权形式，即城市土地全民所有和农村土地集体所有。既存在着土地租赁关系，也存在着土地市场关系。土地所有权和使用权分离，实行土地有偿使用等，这些都是形成绝对地租和级差地租的社会经济条件。绝对地租和垄断地租是土地所有权在经济上的实现形式，而级差地租则是对土地经营权垄断所取得的超额利润的转化。马克思地租理论己被广泛地应用在我国的经济建设中，对我国城市土地使用制度的改革、土地价格的评估、土地产权市场的建立、政府通过地租杠杆管理土地市场以及合理分配地租收益等均具有重要的指导意义。
我国幅员辽阔，地区差异非常大，经济发展很不平衡。房地产税按照房地产面积计税的话，很难实现税收公平原则，因此，参考马克思地租理论中的级差地租理论，在征收房地产税时，从量计征，即按照土地或房屋的面积作为计税依据的方法是不科学的。
从理论上讲，以房地产的评估价值作为其计税依据是比较科学的。按房地产评估值征税，可以比较客观地反映房地产价值和纳税人的承受能力，在市场经济环境下，任何土地、房产都有一个时间价值，市场机制越完善，这个价值就越容易得到。同时，按房地产评估值征税，还能比较准确地反映出土地的级差收益以及房地产的时间价值，保护土地资源，促进纳税人合理利用房地产资源，促进房地产资源的有效配置。
无论从经济形态还是物质形态，土地与房屋均相互依存，因而对个人住宅征收房地产税的计税依据应是对地产和房产的综合评估价值，以真实反映房地产的现值。因此，要改变原来的以房产原值（账面价值）的一定比例
定额税率征税的方式。制定房地产税按照房地产的评估值作为计税依据，以此调节土地级差收益，既可以促使纳税人合理利用房地产，规范房地产市场交易，促进房地产资源的有效配置，也可以体现个人房产税作为财产税类的特性，保护土地资源，发挥其“自动调节器”的功能。
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中图分类号：F293.3 文献标识码： A 文章编号：1003－3890（2009）02－0005-06
一引言
从世界各国经济的发展来看，房地产业作为基础性、先导性产业，它是国民经济的重要组成部分，起着经济“寒暑表”的作用。房地产业的快速发展对于一个经济体宏观经济的高速增长有着重要的贡献。如日本房地产增加值在20世纪80年代对GDP的贡献率高达31.5％，在1990-2000年泡沫破灭之后仍保持平均年占GDP12.3％的比重。在中国过去的5年，中国房地产开发投资年均增长19.5%，房地产开发投资占固定资产投资的比重由12.7%提高到17.9%，房地产开发投资增长直接或间接拉动国内生产总值增长每年保持在2个百分点左右。不仅如此，房地产业还能带动其他行业的发展。房地产可以促进建筑业，拉动建材、钢铁、金融和服务等相关部门；居民居住环境改善扩大消费品需求；间接带动城市基础设施和相关公共服务业等。据统计，中国房地产业直接带动了57个相关产业的产出增加，并且从带动系数看，带动效应明显。
房地产业已经成为中国国民经济的支柱产业。但同时由于中国房地产发展不平衡，近年来局部地区和城市的房价增长很快，己经引起人们对房地产市场价格问题的广泛关注。据国家发展改革委员会、国家统计局调查显示，从2001年以来，全国35个大中城市房地产市场价格持续上涨。2001年全国商品房销售价格比2000年上涨1.7％，2002年全国房屋销售价格同比上涨3.7％，2003年全国房屋销售价格同比上涨4.8％，2004年全国房屋销售价格比2003年上涨了9.7%，2005年第一季度，房屋销售价格上涨9.8%。从2004年开始实施的一系列宏观调控政策，对于控制投资规模过快增长发挥了一定作用，但一些房地产热点市场依然存在着房价上涨过快的压力。如长三角一些城市从2003年进入房地产市场快速发展阶段，房价上涨迅速，不论是上涨幅度还是平均房价都达到历史最高水平。
总体上说，自20世纪90年代末住房改革以来，随着公积金政策银行住房抵押贷款及二手房市场等配套措施的完善，中国商品房市场保持了较好的增长态势。国民经济稳定增长使人均收入不断提高，城市大规模发展派生出大量住房需求，建筑技术的升级，住房消费信贷等金融支持，促使房地产的质量升级，需求主体从商业楼宇向住宅转移，从集团购买力向个人转移，这些因素共同作用形成了对房地产市场长期发展的良好预期。房地产作为兼具消费价值和金融投资价值的特殊商品，在良好的长期发展预期作用下，其价格会由于投机炒作而不断地、非理性地攀升，短期内形成泡沫。与此同时，价格持续不断地上升又吸引大量的潜在投资者进入房地产行业，形成过度投资。过度的投资将带来房地产业中大量的沉淀成本和调整成本，进而影响人们对未来的预期，房地产价格出现“超调”，这将使房地产业未来的发展面临巨大的困难。“金融超调理论”早已证明，预期可以引导金融房地产价格大起大落，而价值回归是一个后续的长期过程，甚至伴随着剧烈的崩溃。因此，可以说房地产泡沫不仅造成金融危机，而且影响房地产长期发展。
中国1992年到1993年的上半年经济过热，银行放松银根，致使1993年信贷失控，一部分贷款集中于海口与北海炒作房地产，中央政府被迫收紧银根和大幅度提高银行利率，结果使全国房地产业长期低迷，许多涉足房地产业的企业倒闭破产。紧接着1997年受亚洲金融危机影响，国家出台一系列刺激经济的宏观政策，包括大力鼓励房地产业发展，直至1998年后各地的房地产业才开始复苏。因此，消除房地产泡沫，确定房地产价格合理增长范围对房地产业健康稳定和持续的发展有重要的意义。那么，房地产泡沫是怎样产生的呢？在对房地产市场泡沫的分析中，袁志刚等认为行为人预期银行信贷以及政府政策在地产泡沫的形成中起着重要的作用。杨帆等（2005）从西方的房地产经济学、马克思的地租理论和索罗斯的市场非均衡观出发，认为房地产泡沫的产生有以下因素：一是房地产供给弹性较小，需求弹性较大，因此，房地产企业有提高价格的天然倾向。在经济持续增长时期，商品房的均衡价格会持续上升并依靠套利活动实现。二是绝对地租垄断地租级差地租这三种地租在要素市场化过程逐步显现并在地方政府、开发商之间分配，加上强制拆迁和占用耕地，对居民补偿不足，成为房地产业超额利润的来源，既成为其发展的强大动力，也是泡沫经济必然发生的特殊因素。三是房地产成本与价格不是相互独立的，价格预期影响供求关系，改变由供求的交叉曲线决定的相对静态均衡，导致索罗斯的“动态不均衡市场”，的错误预期，而错误预期又不断改变基本面，造成“剧烈的偏向化发展”――先泡沫后崩盘的结果。
当前理论界关于房地产泡沫问题的讨论主要集中在房地产泡沫形成的影响因素上，而对于房地产价格的决定因素，以及这些因素的动态变化是怎样影响房地产价格的研究较少。作为投资主体的房地产开发商，其投资决策主要从三个方面考虑：第一，投资项目带来的利润。第二，改变房地产存量产生的调整成本。第三，由于投资不可逆带来沉淀成本，因此须考虑等待而不进行投资所具有的选择价值。本文以Poterba（1984）的住房模型为基础，试图从理性投资的角度，从房地产存量投资和调整成本三个方面解释房地产价格的变动，构建一个房地产价格动态变化及影响因素的一般模型，并且运用此模型，分析利率税收和房地产开发商自有资本比例的变化是如何影响房地产价格的。
二住房价格与存量动态变化的局部均衡模型
（一）基本理论框架设定
在建立模型之前，先作以下基本设定：
第一，经济具有中长期均衡的特征。消费者和企业信息完全对称，都在理性预期的基础上作出理性决策；整个行业市场竞争完备，从中长期看，总供给等于总需求，市场能够出清，达到均衡状态。
第二，房地产业住房存量与价格的设定。假定房地产行业由N个相同开发商组成，全行业的住房存量为H（t），住房的真实价格为P（H），并且P′（H）＜0。
第三，房地产业住房租金的设定。租房需求用Hd=f（R）表示，R为真实的住房租金，并且f′（R）＜0。租房供给用H′=H表示，H为住房存量，在短期内，住房存量不变。短期内市场达到均衡的条件为Hd=HS，即f（R）=H，得到市场出清的住房租金为R=R（H），并且R′（H）＜0，它是住房存量的减函数。
第四，地产商在改变房屋存量时存在调整成本。这种调整成本由两方面引起，一是投资不可逆性，即一旦投资，撤出投资要花费成本，并且有时所花费的成本比增加同等数量的资本所花费的成本大。二是投资具有选择价值。Avinash Dixit在其论文《投资与滞后效应》一文中对选择价值的产生原因作了描述：第一，一项投资承担一些沉淀成本，如果未来要想撤回投资，这种成本花费是不可回收。第二，经济环境具有不确定性，并且，关于不确定性的信息是逐渐获知的。最后，如果不立即投资，这种投资机会不会消失；投资的决定不但包括是否投资，而且包括什么时候投资。当以上三个条件存在时，等待具有正的价值。在不断变化演进环境中，时间将带来更多的关于该项目的信息，只要投资机会存在，较晚的决策能成为较好的决策。考虑到沉淀成本，对预期不好的项目没有必要立刻进行投资，以防以后变动该项投资而付出成本。
调整成本分为两种类型，即外部调整成本和内部调整成本。对于住房投资来说，它的外部调整成本产生的原因是：当房地产的供给具有弹性时，如果住房相对于其他商品的价格发生变化，从而使厂商不会即刻进行投资或负投资，那么就产生了外部调整成本。其数学表达式：Ce=g（qH）。对于房地产业来说，Ce表示房地产业的外部调整成本，qH为房地产的相对价格，g′（qH）>0。房地产的相对价格越高，外部调整成本越高，呈现出正向的函数关系。边际外部调整成本随房地产的相对价格递增（如图1所示）。内部调整成本是开发商在改变房地产存量时面临的直接成本，主要指过度投资引起的转换成本和沉淀成本。其数学表达式：Ci=Ci（H），Ci=Ci（0），Ci′（0）=0，Ci″（）>0，边际内部调整成本随调整规模递增（如图2所示）。
（二）房地产存量与价格动态变化的局部均衡模型
对于房地产存量的变化，按照Poterba的观点，住房存量的变动方程为：
=I（PH）-H（1）
I为整个房地产业投资率。根据前面的设定，从中长期来看，房地产业是完全竞争的市场，它的供给，即投资率由住房的真实价格决定，用I=I（PH）表示，并且I′＞0。对于房地产的供给曲线，Muth（1960）认为，从长期来看，它是一条具有完全弹性的曲线。用?啄表示住房的折旧率，?啄H为住房存量的折旧。
如果考虑改变住房存量的调整成本（为简单起见，在这里假定调整成本只有内部调整成本，这种假设不会改变问题的结论），那么，（1）式就变成（2）：
根据（2）式，则有I（PH）＜?啄H+Ci（H），即新增投资不能抵补存量的折旧和调整成本。这种情形在住房过度投资时容易产生，住房的过度投资使住房大量空置，加大住房的折旧和调整成本，住房的折旧和调整成本高于新增投资。
三开发商自有资本比例和贷款利率变动与房地产商的投资行为
面对宏观经济变化，房地产商的投资行为具有两个特征：一是投资商预期的不确定性导致投资易变性。凯恩斯用本能冲动来说明投资者的乐观和悲观情绪。乐观和悲观情绪决定投资商的非理性预期，基于非理性预期基础上的投资具有较大的波动性。二是投资时间的灵活性。投资一般来说是在中长期中进行，而投资的具体时间易于变动。这主要由经济运行的状况决定。比如，房地产商决定要进行某项投资，经济正处于紧缩时期，融资成本进入规制利率等提高导致投资延期；等到经济开始走出低谷，政府鼓励投资，融资成本进入规制利率等降低促使投资高涨。投资时间的灵活性加剧了投资波动。
为了实现房地产业稳定协调地发展的目标，政府将采取宏观调控与结构控制手段，熨平投资波动。政府调控投资的手段主要有：第一，信息引导，政府宏观经济管理部门适时房地产业运行态势的统计信息，以引导投资者理性投资。第二，财政税收政策，一是政府为促进房地产业发展降低相关的税率，二是遏制房地产泡沫提高税率和转移税收，比如开征“不动产税”或称“物业税”，就是把造房、卖房子时缴的税改由购房者以后每年来缴，以增加房屋保有成本，遏止房产的过度流动。第三，货币政策，包括利率和信贷政策的调整。第四，房地产业规制政策，即政府通过调整进入壁垒进入规制和数量规制等手段，限制或鼓励房地产业的发展。
我们应用住房市场局部均衡模型，从住房价格与存量动态变化的角度，分析房地产商对2003年以来国家实施的调控房地产市场的提高利率和开发商自有资本比例变动的措施所作出的投资上的反应。
在一个房开项目中，开发商资金实力的强弱主要体现在其资本金的比例上。政府提高房开项目资本金的比例有两方面的作用：一是阻止资产结构较差的开发商对房地产行业的过度投资，降低开发商外部融资的风险。二是降低开发商的外部融资比例，这在资本金一定的条件下会减少开发商的投资量，使住房存量不致过快增长。根据（2）式，存量多，住房价格低。
提高银行利率包括提高贷款利率和存款利率。贷款利率的提高增加了开发商的成本，根据（2）式，使开发商在住房价格一定的条件下减少投资量I（PH），存量H增加少。存款利率的提高会使以银行存款利率衡量的社会平均资本收敛于E″。E″与E相比，投资小，形成的存量少，住房价格可上升，也可下降，这要视银行利率提高的程度而定。
四提高开发商资本金比例和利率的政策效应分析
自2003年以来，面对不断高涨的住房价格，政府采取提高利率和开发商自有资本比例等宏观调控措施遏止住房价格非理性上涨。根据本文模型分析可知，这些措施能够有效地改变房地产开发商的投资行为，使住房市场在价格与存量的动态变化中达到新的均衡状态，目的是让住房市场理性发展。但是，从分析的结果来看，无论是价格的变化、存量的变化还是两者变化的快慢来说，这些政策的效应是不一样的（见表1）。
针对上述的情形，在实际的运用过程中要根据一个时期宏观调控的目标，考虑各项调控措施之间的抵消作用和叠加效应，使调控措施的效果达到最佳。另外，各种措施在实施时，其效果显现有的比较快，如提高利率；有的比较慢，如提高开发商自有资金比例；有的在较短的时间发挥作用后很快又有反弹，降低调控措施的作用，如提高利率。因此，在具体的操作过程中，还要考虑具体措施取得效果的快慢程度。
最后，应该说明的是，本文仅仅是在Poterba模型的基础上，以住房价格和存量的动态变化作为分析的工具，对2003年以来国家实施的或将要实施的调控住房市场措施的效应进行的探索性研究。虽然对每一项措施进行了详尽的分析，但是并没有对政策措施的组合进行研究，在理论研究上，还有待于作进一步地深入分析。
参考文献：
［1］杨帆，李宏谨，李勇.泡沫经济理论与中国房地产市场［J］.管理世界，2005，（5）.
［2］袁志刚，樊潇彦.房地产市场理性泡沫分析［J］.经济研究，2003，（3）.
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［5］Avinash Dixit（1992）， “Investment and Hysteresis”［J］. Journal of Economic Perspectives 6，pp:108-116.
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［7］Evaluate the measures of macroscopic regulation of real estate industry which have been implemented since 2003：based on Poterba’s model.
Evaluation on the Measures of Macroscopic Regulation of Real Estate Industry in China
Zhang Wei
