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考虑到住宅市场的风险因素对家庭消费决策的影响，本文仍将沿着Merton(1971)和史永东等(2009)的建模思路，将住宅权属选择概率纳入非住宅耐用品消费决策的随机最优控制模型。假定在一个无交易成本的经济中，代表性消费者在t期的非住宅耐用品消费为C(t)，住宅消费为H(t)。为简化分析，假定无论自有住宅者还是租房者，其消费的住宅面积和质量相同，且住宅是无限可分的。该代表性家庭的效用函数U(C，H)满足:U''''C(C，H)＞0，U''''H(C，H)＞0，U″CC(C，H)＜0，U″HH＜0(1)假定代表性家庭在每期有两个收入来源:一是工资收入Ⅰ，假定它满足dI(t)=Ydt，其中，Y为常数。为简化分析，假定该家庭仅有两类资产，即无风险资产F和住宅资产H。我们用A={F，H}来代表该家庭拥有的资产集。上述两类资产的收益构成了该家庭的资产性收入。假定Pi(t)分别为无风险资产和住宅资产的价格，并且服从如下Ito⌒过程:
数据、变量与方法
(一)数据与变量选取美国商务部与统计局联合进行了一个项目———美国都市住房调查(AmericanHousingSurvey:Met-ropolitanSurvey)，每7年对Boston、Miami、NewOrleans、Atlanta、LasVegas、Dalas、Seattle等41个城市和地区轮流作一次调查，取得被访问者的家庭特征信息(如住宅权属、家庭年收入、房屋结构类型等)和个人信息(如户主的年龄、教育水平、种族等)。本文使用2002年、2004年和2007年的调查数据①，该数据涵盖了Baltimore、Boston、Houston、Miami的Hialeah、Minneapolis的SaintPaul、Tampa的Saint、Petersburg的Clearwater和WashingtonDC等33个地区通过随机抽样确定的147214个家庭，如此样本容量，应该能充分体现不同家庭的异质性，可以做很好的政策对比分析。同时，我们以2002年为基期，利用美国CPI数据将模型中所有价值型变量转换为实际变量。本文所使用的变量涉及住宅特征、家庭特征、户主特征等。各变量定义如下:1．住宅相关变量h_value代表居民住宅的价值;h_ownship代表住宅权属选择，权属类型分为租房和个人自有住宅。住宅结构特征主要包括:房龄h_age、房屋的结构类型h_type(独立住宅定义为1，公寓定义为0)、房屋是否有空调d_airconditioner、住宅所在建筑的楼层数store_num、住宅面积h_area、房屋的使用成本h_cost、卧室的数量room_num。住宅邻里特征包括:住宅的区位特征向量h_locat(1为市中心，0为郊区)、1～2个街区内是否有停车场d_parking、邻里是否有严重的噪音d_comnoise、对邻里购物的满意度d_shopping_satis、对邻里居住环境的评价live_neighbor_rate、1～2个街区内是否有工厂等工业企业d_factory、社区内是否有娱乐设施h_recfac。2．家庭社会经济特征及家庭类型变量家庭的社会经济特征主要包括:住房成本h_cost、房屋单位面积上的房产税额per_pt、房价租金比pr_rent、家庭年收入inc、家庭总人口数pop。另外，为减少异方差，我们也对单位面积上的房产税、家庭年收入做了对数处理。户主的社会经济特征主要包括:户主性别hh_sex(男性定义为1，女性为0)、婚姻状况married(1为已婚，0为未婚)、种族hh_race(白人定义为1，其他有色人种定义为0)、受教育程度edu_level和年龄hh_age。考虑到户主年龄的影响可能是非线性的，我们控制了年龄的平方项hh_agesq。本文从家庭收入和户主种族的角度来划分家庭类型，其中把家庭收入按从低到高的顺序平均分为5个组，依次为低收入家庭(l_inc)、中低收入家庭(ml_inc)、中等收入家庭m_inc、中高收入家庭(mh_inc)和高收入家庭(h_inc)，分别代表5种家庭收入类型。(二)计量模型在本文的研究中，我们通过三个步骤来分析房产税对住宅权属选择和住宅特征需求的影响。首先，利用住宅特征价格模型(housepricehedonicmodel)估计住宅特征价格;然后利用所估计的住宅特征价格计算住宅特征需求;最后给出利用Heckman模型得出的房产税、住宅权属选择行为和住宅特征需求的基本模型和扩展模型估计结果。1．住宅特征价格模型我们使用标准的特征价格模型估计住宅特征价格，模型中解释变量取住宅价值的对数。ln(h_valuei)=α0+α1Xi1+α2Xi2+εi(26)其中:Xi1代表第i个家庭的住宅结构特征向量，包括:卧室的数量room_num;住宅类型h_type，1为独立住宅，0为公寓;住宅面积h_area;房龄为h_age;住宅是否有空调d_airconditioner;住宅所在建筑的楼层store_num。Xi2代表第i个家庭的住宅邻里特征向量，包括:社区是否提供娱乐设施d_recfac;1～2个街区内是否有停车场d_parking;1～2个街区内是否有严重的噪音d_comnoise;邻里购物的满意度d_shopping_satis;1～2个街区内是否有工厂等工业企业d_factory;住宅的区位特征h_locat，1表示市中心，0表示郊区;对邻里的满意度live_neighbor_rate。εi代表误差项;α0是常数项，α1、α2代表各向量的系数。2．住宅特征需求利用以上住宅特征价格模型的回归结果，计算住宅特征需求:demand=α^0+α^1Xi1+α^2Xi2(27)其中，demand代表第i个家庭的住宅特征需求，α^0、α^1、α^2为式(25)中各变量的估计系数，解释变量同式(25)类似。3．房产税、住宅权属选择与住宅特征需求由于本文所使用的调查数据存在家庭住宅权属选择的样本偏误问题，直接用OLS法得出的参数估计量可能出现偏误，因此本文使用Heckman模型进行分析。首先，以住宅权属选择作为第一阶段估计的解释变量进行Probit估计，以确定消费者进行权属选择的决定因素。该基准模型如下:Prob(own=1|•)=β0+β1per_pti+β2pr_renti+fβ3i，fZi，f+γi(28)其中:被解释变量own代表家庭的住宅权属选择(自己拥有住宅，变量值为1，租房则变量值为0)，per_pt为住宅单位面积上的房产税额;pr_rent代表住宅单位面积上的房价租金比;Z代表控制变量，包括户主和家庭的社会经济特征，具体为:户主的受教育水平edu_level、种族hh_race、性别hh_sex、婚姻状况married、年龄hh_age、年龄平方项hh_agesq、住房费用h_cost、家庭收入的对数lninc、家庭人口数pop;γi是误差项;β1、β2、是各变量的系数。在三个年度混合截面数据的回归模型中，我们还控制了时间虚拟变量和房产税与时间虚拟变量的交叉项，以考察房产税对住房消费影响效应在不同年度的差异。其次，为了纠正选择性偏误，需要从Probit估计式中得到转换比率(inversemillsratio)λ，作为第二阶段估计的修正参数。最后，再利用OLS方法进行估计。基本模型为:lndemand=β0+β1per_pti+fβ2i，fZi，f+β3λi+εi(29)其中:Z代表控制变量;β3为转换比率的待估系数，如果该系数显著，则证明样本存在选择性偏误，否则表明选择性偏误不存在，此时就可以认为OLS的估计结果是有效的①。为了检验房产税对不同收入水平家庭的影响差异，我们引入了家庭收入水平虚拟变量、房产税与家庭收入水平的交叉项，得到扩展方程:Prob(own=1|•)=β0+β1per_pti+β2pr_renti+fβ3i，fZi，f+kβ4i，kVi，k+kβ5i，kVi，k×per_pt+γilndemand=β0+β1per_pti++fβ2i，fZi，f+kβ3i，kVi，k+kβ4i，kVi，k×per_pt+β5λi+εi(30)其中，Vi，k代表家庭收入类型，Vi，k×per_pt代表第i个家庭的住宅单位面积上房产税与家庭收入类型虚拟变量的交叉项。
估计结果
(一)房产税、住宅权属选择与住宅需求首先根据式(26)估计住宅的特征价格，然后利用住宅特征价格模型的回归结果，根据式(27)计算住宅的特征需求，具体结果见附录②。下面将按照标准的Heckman两阶段模型进行估计，具体回归结果见表1。其中，序列(1)—(4)分别是利用三个年度的混合截面数据、2002年、2004年、2007年的数据估计住宅权属选择模型的回归结果，与其相对应的Heckman回归结果为序列(5)—(8)。观察序列(1)—(4)，我们可以发现，per_pt的系数均具有负显著性，且随着年份的推进，其系数的绝对值逐渐下降，这说明单位面积上的房产税对消费者住宅权属的选择有显著的影响:较高的房产税会降低家庭拥有住宅的概率，且在这三个调查年度中，房产税对美国家庭住宅权属的负向影响在逐渐减弱。这是因为房产税的提高，会使房屋的保有成本提高，从而降低消费者拥有自有住宅的能力。在序列(1)中，我们引入了房产税与时间的交叉项，进一步讨论在不同年度房产税对住宅权属选择影响效应的差异。以房产税与2002年的交叉项为参照组所进行的回归结果显示，交叉项的系数为正且具有显著性，表明在这三个调查年度中，房产税对住宅权属选择的影响具有明显的差异:相对于2002年而言，美国家庭的住宅权属选择在2004年和2007年受房产税的负向影响更小。该结果与序列(2)、(3)、(4)中per_pt的回归结果相一致。值得注意的是，序列(1)中，2004年的时间虚拟变量系数显著为正，2007年时间虚拟变量的系数显著为负，这表明，与2002年相比，2004年的住宅拥有概率显著提高，而2007年住宅拥有概率显著下降。这是因为，2003年以后，美国许多贷款机构开始采取一些减轻借款前期负担的新举措以招揽次贷客户，放宽甚至取消放款标准，因信用程度较差或偿还能力较弱而被银行拒绝提供优质抵押贷款的人，可以通过申请次级抵押贷款购买住房，从而使这一时期的住宅自有率大大提高。而众所周知的次贷危机正是在2006年末开始逐渐显迹:住宅市场开始降温，使得购房者出售住房或者通过抵押住房再融资变得困难，同时许多次级贷款机构开始减少房贷。另外，次贷还款利率的提高也大大加重了许多美国家庭的还款负担。这种局面直接导致大批通过次级抵押贷款获得住房的美国家庭不能按期偿还贷款，最终银行收回贷款人的房屋，使得此时的住宅自有率相对于2002年和2004年显著下降。在序列(1)—(4)中，married、lninc的系数均通过了显著性检验，说明:已婚户主拥有自有住宅的概率高于未婚户主;家庭收入越高，消费者购买住宅的概率越高。edu_level、hh_race、pop、pr_rent的系数除了2002年，在其他回归结果中均具有显著性，表明:户主的教育水平越高，其筹集购房资金的能力就越强，因此这类家庭购买自有住宅的概率就越大;相对于其他有色人种，户主为白人的家庭，其拥有住宅的概率更高;家庭人口数量越多，购买住宅的概率也越高;较高的房价租金比会降低美国家庭拥有自有住宅的能力，不得不选择租房。另外，考虑到年龄对住宅权属可能产生的非线性影响，我们在解释变量中引入了户主年龄的一次项和平方项，其回归结果表明住宅权属与户主的年龄之间存在倒“U”型曲线的关系，即随着户主年龄的增长，家庭购买住宅的概率先上升后下降，这与消费者在生命周期中对住宅需求的变化趋势是一致的。列(6)到序列(8)，单位面积上房产税的系数，其绝对值在逐渐减小，这表明在这三个样本调查年度中，房产税对美国家庭住宅特征需求的负向影响效应随着时间的推移而下降，这一结果和房产税与时间交叉项的回归结果一致。(二)房产税、家庭收入类型交叉项与住宅消费为讨论房产税对不同类型家庭住宅权属选择和住宅消费的影响，本部分根据式(30)，引入家庭类型变量以及房产税与家庭类型变量的交叉项。具体回归结果如表2和表3所示。首先讨论房产税与家庭收入类型交叉项的回归结果。这里将家庭收入水平平均分成低收入、中低收入、中等收入、中高收入和高收入5个组，并分别以低收入组、低收入组与房产税交叉项为参照组。在选择模型中，h_inc、mh_inc、m_inc和ml_inc的系数在序列(9)—(12)中均具有正的显著性，且随着家庭收入水平的提高，其系数值逐渐增大，这表明相对于低收入家庭而言，较高收入的家庭更倾向于购买住宅，原因是较高收入家庭拥有较高的住房支付能力。在Heckman模型的回归结果中，h_inc、mh_inc、m_inc和ml_inc的系数在序列(15)中均具有正显著性，且系数值逐渐降低，说明美国家庭随着其收入的提高，更倾向于扩大住宅需求。下面继续讨论房产税与收入类型交叉项的影响效应。在选择模型中，pt_h_inc、pt_mh_inc的系数在序列(9)—(12)中具有正的显著性，pt_m_inc、pt_ml_inc的系数仅在序列(12)中不显著，表明随着单位面积上房产税额的提高，具有较高收入的美国家庭的住宅权属需求受到的影响要大于较低收入家庭受到的影响。在Heckman回归模型中，pt_h_inc、pt_mh_inc、pt_m_inc、pt_ml_inc在序列(14)中的系数具有负的显著性，且就系数的绝对值大小来说，中低收入家庭＜中等收入家庭＜中高收入家庭＜高收入家庭，房产税对美国家庭住宅消费福利的影响效应具有很显著的收入水平差异:随着单位面积上房产税额的提高，收入越低的家庭，房产税对其住宅消费福利的影响效应就越大。在序列(15)、(16)中，分别只有pt_mh_inc、pt_ml_inc具有显著性，说明在2004年，房产税对中高收入家庭住宅消费的影响要弱于其他收入水平的家庭，而在2007年，房产税对中低收入家庭住宅消费的影响要大于其他收入水平的家庭。产生上述结果的原因可能是，较高收入的家庭偏好购买高档住房，而房屋价值越高，税基越高，则缴纳的房产税就越高，这显著抑制了高收入家庭购买住宅的偏好;而较低收入的家庭，其住宅支付能力较差，因此在进入住宅市场以后，低收入家庭的住宅消费福利受房产税的影响更大。下面以户主为其它有色人种以及房产税与户主为其它有色人种的交叉项为参照组，继续讨论房产税与户主种族类型交叉项的影响效应。在选择模型中，hh_race的系数均具有正的显著性，表明户主为白人的家庭购买自有住宅的概率高于户主为其他有色人种的家庭，pt_hh_race的系数在序列(17)、(18)、(20)中均具有负的显著性，这表明:随着单位面积上房产税的提高，户主为白人的家庭，其住宅权属需求受到的影响要小于户主为其他有色人种的家庭，产生上述结果的原因可能是白人与其它有色人种在美国的社会、经济地位存在显著差异;在Heckman模型回归结果中，hh_race的系数仅在序列(23)中具有正的显著性，说明除2004年以外，不同种族户主的家庭的住宅特征需求不存在显著的差异;pt_hh_race的系数均为负，但仅在序列(21)和(22)中具有正的显著性，说明在2002年，房产税对家庭的住宅特征需求的影响存在显著的种族差异，即相对于户主为白人的家庭，户主为其它有色人种的家庭，其住宅特征需求受房产税的影响更大。
（一）对评税机构设置的选择
在已实行税基评估制度的国家和地区中，有些国家和地区的评税主体为代表征税方的评估主体（政府或准政府机构性质的评估机构和人员）和代表纳税方的评估主体（往往是民间性质的社会中介评估机构或人员）共同来承担。但也有一些国家和地区，其税基评估机构主体是单一的。这种单一评估主体的确定有两种方法，一种是由非税务部门的政府或准政府性质的评估机构和人员来承担的，另一种是由民间性质的社会中介评估机构和人员来承担。这种单一税基评估主体往往会产生一些问题，其中最主要的问题就是由代表单方利益的评估机构作为税基评估主体时，其对税基的评估结果可能有失客观、公正和公平。
我国有不少专家建议由税务部门作为税基评估的行为主体。但是，假如由税务部门来负责整个辖区内的房产价值评估，必然要新增大量人员，这与我国政府机关人事制度改革目标不符，更重要的是，税务部门并非是对房产价值进行评估的专业机构，由它来评估不仅缺乏说服力，还将大大增加征税成本。
因此，在建立我国税基评估制度时，对评估机构的选择可以按下列顺序进行：（1）选择分别代表征、纳税双方的机构或人员作为评估主体，改变以往一直由征税部门单方面作为评估主体的状况。这一选择既能保证税基评估结果的公正性和公平性，又能保证征、纳税双方的合法权益。（2）假如我国税基评估还不能实行分别由代表征、纳税双方的两个以上的评估主体来承担时，则可以选择民间的社会中介评估机构作为评估主体，这样既可以发挥现有的社会中介评估行业的作用，又可以在一定程度上减轻政府部门的财政负担。当然，需要先对中介机构和人员进行税法及税基评估相关专业知识的培训。（3）如果我国税基评估只能由政府或准政府的机构作为评估主体，那么，为保证税基评估结果的公正性和公平性，税基评估的行为主体应由税务部门以外的政府部门来承担。在国外，由政府单方承担税基评估工作的，其评估主体也大多不是直接进行征税的部门。
（二）房地产税税基评估周期
以市场价值作为基础，对房地产按评估值进行征税，必须要考虑到市场价值变动的影响。因此，房地产计税依据的评估应定期进行。评估周期的长短主要受三方面因素影响：一是经济发展和其他因素（通货膨胀或环境改善带来的房地产增值等）；二是受制于重新进行评估的成本；三是房地产计税依据类型和是否具备现代化的计算机系统及合格的评估人员也在一定程度上影响评估周期。从实行财产税的国家来看，法国最近一次的财产税税基评估发生在1970年，从20世纪80年代开始每年对应税财产值作指数化调整；美国的一些地方每年或每两年进行一次财产税税基的重新评估：在丹麦，1982～1998年之间每个不评估的年份实行指数调整，从1998年开始决定每年都进行全面的重新评估；德国采用的计税依据是土地与地上建筑物价值，由于其经济发展较为稳定，市场价值变化不明显，其课税评估周期为6年，而事实执行的评估周期在6年以上。
我国在房地产税立法时，应在税法中明确规定税基评估的周期。就我国目前的情况而言，经济仍处于转型和上升期，经济波动在不同年份间表现得较为明显，房地产市场价值受经济发展及通货膨胀因素影响较大，评估周期不宜定得过长。同时，我国不同地区之间社会及经济发展不平衡，地区差异明显，评估周期不宜采取一刀切的办法，建议可由国家确定一个浮动期间，如在3～5年之间，由各省根据实际情况具体确定。这样，既可保证计税价格相对稳定，又能体现经济发展、环境改善等因素所带来的市场价值变化，保证财政收入目标的实现。
（三）申诉安排
房地产计税依据的评估量大面广，且其中涉及的因素及技术问题较为复杂.纳税人对评估值产生异议在所难免.因此，相关的法律法规应作出安排，以保证纳税人对评估结果申诉的权利。首先，在组织上.各地应设立独立于评估部门的专门的复核委员会，并组成评估专家团，在组织上保持独立性和权威性；复核委员会的主要任务是处理纳税人的申诉，以确保税负的公平和一致性；其次，要保证纳税人的知情权，税务机关对房地产计税依据进行评估后，应将初评的结果及房地产的有关资料在正式征收之前公布在有关的媒体或网站上，并给予一定的申诉期。在申诉期内，如果业主对计税价格持有异议，可以向评估机构申诉，若对申诉结果仍不满意的，业主可以向当地复核委员会申请复核，复核委员会应尽快将结果书面通知业主和相关评估机构，最终的计税价格应更加客观公正。
二、房地产税税基评估方法和技术
在房产价值评估中，不同的评估方式、参数选择和评估人员评出的房地产价值往往千差万别。如果这个问题解决不了，不仅会导致估值的混乱，导致房地产税不稳定和评估效率的低下，更重要的是，会导致权力寻租。要避免这些弊端，就必须确定一个便于操作的、明确的能被广泛认可的评估标准，这一标准既包括评估方法的选择、各类参数指标的选择，也包括调整、修正的幅度等等，以最大限度地确保评估标准的刚性而减少评估人员可以自由发挥的空间。
（一）基本评估方法
房地产税合理、准确的计税依据应是土地使用权和房产所有权的市场价值，计税的市场价值是通过评估得出的，但评估值的表现有多种形式。不同的评估方法将得出不同结果。常用的方法有市场比较法、收益还原法、重置成本法。从房地产评估实践来看，即使是同一房地产，采用这三种方法评估所得的结果有时也相差较大。一般而言（不考虑农用地），成本法的评估结果低于收益法的评估结果，而市场比较法的评估结果介于成本法和收益法之间。这是因为：成本法是从供给角度出发，收益法是从需求角度出发，而市场比较法则是从供求均衡角度出发的，供求双方达成交易的条件是使房地产使用带来的收益要大于或至少等于房地产的成本，其超额部分将由供求双方分享。此外，三种评估方法在具体应用过程中也受到一些条件的限制，存在不足之处。
采用市场比较法，需要有充足的房地产交易的完善交易资料，不适用于较少在市场上交易的应税房地产。如在一些房地产市场尚不成熟的地区，就很难采用这种方法进行估价。收益还原法的基本思想虽简单明了，但是在计算中确定适当的利率和预测房地产未来纯收益并不容易。对于没有收益的房地产或者收益无法预测的房地产，无法采用收益法实施评估，而且未来收益的估算也受到企业经营管理水平的影响。在实际操作中，还原利率的确定随意性大，往往对评估结果产生较大影响。从理论上讲.只要是可以估算其成本的房地产，都可以采用成本估价法。但是，现实生活中房地产的价格取决于其效用，而不是所花费的成本；房地产成本的增加并不一定能增加其价值，投入成本不多也不一定说明其价值不高。另外，采用成本法进行估价比较费时费力。难度最大的是折旧的计算，尤其是对陈旧的房地产，往往以估价人员的主观判断为依据，同样会影响估价的准确性。
国际上以市场价值为房地产税计税依据的国家通常是区分不同情况，如数据资料情况、市场状况、待评估房地产特点等，同时采用多种方法。具体而言，对于交易经常发生且有完善交易资料的房地产类型应优先采用市场比较法，如商品房、商业铺面等：对于一些很少发生转让而用于营利目的的房地产可采用收益还原法，如经济落后的地区，房地产市场发育不完全，缺少可比较的交易资料，可选择收益还原法；而对于一些特殊的房地产，既无法获得可比较的交易资料又无法通过使用者的角度确认其收益的，可采用成本重置法
（二）税基评估技术－－批量评估
同其他目的的评估不同，为得出房地产税的税基，要求同时对大量的房地产进行评估，工作量大且密集；另外其他评估行为中往往对特定房地产进行个别评估，个别评估的成本对于税收行政来说是难以接受的。为保证房地产税的行政效率，需要将其征管成本中的评估成本有效控制在一定的范围之内。控制评估成本的目的通过运用批量评估实现。
在对不动产征收财产税的国家中，税基的批量评估已被广泛应用。批量评估的过程包括两个步骤：（1）对辖区内所有不动产进行基础数据的采集，数据采集渠道应着重从以下方面考虑：建立财产登记制度，通过要求纳税人定期或不定期地向税务机关申报，逐步掌握全市纳税人的房地产税源数据；建立与统计部门、房土管理部门等相关政府部门的数据资源共享机制，获取房地产交易数据、成本数据、收益数据等市场数据；与房地产中介公司合作，获取房地产市场数据。内容包括不动产位置、土地面积和允许用途、建筑物的面积、年代、材料、质量等，大量不动产的基本信息经过整理，储存在特定的数据库中，这样的数据库一般被称为财政房地产簿。（2）估价，首先要进行市场分析。市场分析的目的是要确定位置、土地面积、建筑物面积和质量，以及其他种种因素对不动产市场价值的影响.分析的结果是将上述各因素和市场价值的关系通过估价模型的方式表现出来。估价模型可能是数学型，也可能是列示各种类型的土地和房产的单位面积价值的图表。一旦估价模型建立，就可以将待估不动产基本信息逐个输入，得出评估值。值得注意的是，对上述批量评估得出的评估值，评估人员需要进行适当检查以确定其是否符合市场价值，对具有明显特性（特殊位置、特殊用途等）的不动产更需要仔细地复查。
房地产开发周期较长,主要包括立项环节、规划设计环节、融资环节、土地取得环节、拆迁安置环节、工程建设环节、预售环节、销售环节、出租环节,项目清算环节。各环节涉及的税种主要有企业所得税、土地增值税、营业税、土地使用税、印花税、契税、房产税。由于项目的税收成本会影响项目的投资回报,而税务事项始终贯穿其中,因此合理控制税收成本是降低企业运营成本的重要一环。所以有必要对房地产开发各环节涉及的一些税务问题及改善和筹划机会进行总结,使管理者在实践时尽量避免和及时处理这些问题,抓住一些税收筹划机会,以便管理层能更好地为房地产业务板块发展制定战略性规划。
一、立项环节
实际中很多企业在做项目规划及向有关部门报批时,都未考虑通过合理搭配立项来适当降低企业的潜在税负。
企业对同一项目可能同时或分期、分区开发不同类型的房产,有别墅、洋房、商业物业或普通住宅等,他们的增值率和对应的税负会有所不同。我们知道,由于土地增值税是以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算。若企业以分期开发的别墅、洋房、商业物业来分别立项,只能按这些分期项目为单位清算。但是,若企业对不同增值率的房产以一个项目或同一期来立项并经批准,则可按一个项目或同一期项目的整体增值率来进行土地增值税清算。若整体增值率低于个别房地产的增值率,那么企业的土地增值税的实际税负可能会有所降低。
所以笔者建议,企业在立项时,就应提早考虑项目的实际情况和相关影响,选择一个较优的方案来立项。这样企业就可以合理降低土地增值税的税负,为企业带来一定的经济利益。这是一个很好的税收筹划机会。
二、规划设计环节
实际中有些企业在委托境外设计公司提供设计服务时,由于设计服务合同不规范和提供的证明材料不规范,可能导致为境外设计公司代扣缴一些额外的税负。
境外设计公司提供设计服务时,可能会不涉及境内服务,也可能会涉及境内服务。对于不涉及境内服务的,外商除设计工作开始前派员来中国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外,设计方案、计算、绘图等业务全都在中国境外进行,设计完成后,将图纸交给中国境内企业,对外商从中国取得的全部设计业务收入,暂免征收企业所得税,且不征收营业税。对于涉及境内服务的,外商除设计工作开始前派员来中国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外,设计方案、计算绘图等业务全部或部分是在中国境外进行,设计完成后,又派员来中国解释图纸并对其设计的建筑、工程等项目的施工进行监督管理和技术指导,已构成在中国境内设有机构、场所从事经营活动。因此,对其所得的设计业务收入,除准许其扣除发生的中国境外的设计劳务部分所收取的价款外,其余收入应依照税法规定按营利企业单位征收工商统一税和企业所得税及营业税。但对在委托设计或合作(或联合)设计合同中,没有载明其在中国境外提供设计劳务价款的,或者不能提供准确证明文件的,不能正确划分其在中国境内或境外进行的设计劳务的,都应与其在中国境内提供的设计劳务所取得的业务收入合并计算征收企业所得税和营业税。
所以笔者建议,企业应与境外设计公司协定提供设计服务的方式,若全部为境外提供的,应在合同中说明。这要求境外设计公司提供相关在境外工作的证明和索取合法收款凭证,以便税务机关审查。若需要境外设计公司在中国境内提供监督管理和技术指导的,应在合同中分别说明境内和境外的服务费金额。这要求境外设计公司提供相关在境外和境内工作的证明和索取合法收款凭证,以便税务机关审查。这样可以避免为境外设计公司代扣缴一些额外的税负和一些不必要的税务麻烦。
三、融资环节
企业资金不足可以从其关联方融资。如从关联方取得的贷款数额巨大。根据《企业所得税法》的规定,企业从其关联方接受的债权性投资的利息支出有限额。因此,部分超出规定标准的利息可能不得税前扣除。根据土地增值税的规定,不能提供金融机构证明的利息支出有限额,因此,部分利息可能不得作为扣除项目。
所以笔者建议,企业应提前与税务机关沟通,明确关联方贷款利息可扣除限额,从而明确最佳关联方贷款金额,尽量使关联方贷款利息都能税前扣除。这都可以通过调整项目融资架构、调整企业间资金融通的安排来达到。
如企业向关联方支付的利息超过同期金融机构的贷款利率,根据《企业所得税法实施条例》的规定,向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分准予扣除。因此,超过同期金融机构贷款利率的利息不得在税前扣除。根据土地增值税的规定,不能提供金融机构证明的利息支出有限额,因此部分利息可能不得作为扣除项目。对于超过贷款期限的利息部分在计算土地增值税时亦不允许扣除。
所以笔者建议,为避免关联方过高的利息支出和利息收入在税负方面的不利影响,企业可考虑按同期金融机构同类贷款利率来安排集团内资金借贷。
若企业是无偿使用关联方的贷款,企业作为借入方没有相应的利息支出,那么就会虚增利润;借出方的利息费用也不能在税前扣除,将会导致双重征收企业所得税。
所以笔者建议,企业应审核目前集团内关联交易的定价政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收费,同时根据税务规定准备相关证明文件。
四、土地取得环节
(一)企业以国家出让方式取得土地
在以前年度取得国有土地使用权时,没有及时取得国家土地管理部门出具的土地出让金收款凭证的。根据规定,扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本,费用及转让房地产有关税金,须提供合法有效凭证;不能提供合法有效凭证的,不予扣除。
所以笔者建议,企业应对不属于预付账款性质的金额转入相对应开发成本、费用科目核算并在合同中约定提供合法凭证的期限。这样可避免一些不必要的税务麻烦。
对于企业未在约定的期限内进行土地开发而支付的土地闲置费,在计算企业所得税时,土地闲置费能否扣除,新的企业所得税法和原外资的税务规定未对此作相关规定,需向相关税务机关确认相关税务处理方法。该土地闲置费不属于按国家统一规定交纳的有关费用,因此,在计算土地增值税时不能从应税收入中扣除。
所以笔者建议,企业应加强项目开发的管理,尽量在约定的期限内进行开发;若的确需延期,应尽早与相关政府部门协商,争取减免土地闲置费。并与税务机关确认相关税务处理方法。
企业未按规定期限支付土地出让金而缴纳的滞纳金,在计算企业所得税时可能会被视为与取得收入无关的支出而不得扣除。另外,此滞纳金也不属于按国家统一规定交纳的有关费用,因此计算土地增值税时也不能从应税收入中扣除。
所以笔者建议,企业应加强资金管理,按规定期限支付土地出让金,如果确实需延期,应尽早与相关政府部门协商,争取减免滞纳金。
(二)以资产收购方式取得土地
实际中在资产购置时,存在实际交易价格可能与相关凭证价格不同的情况。由于相关凭证没有反映真实交易价格,根据《税收征收管理法》规定,纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的,由税务机关责令限期改正,并处五万元以下的罚款。
所以笔者建议,企业应按实际交易价格来订立相关转让协议和索取合法有效凭证,以降低企业的税务风险。
五、拆迁安置环节
在拆迁安置环节,拆迁费用支付凭证一般为被拆迁人签署的收据或白条。这些收据或白条不属合法有效的凭证,根据《发票管理办法》规定,不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证。
所以笔者建议,企业最好委托取得房屋拆迁资格证书的单位拆迁,并向其索取合法有效的凭证。
六、工程建设环节
在工程建设环节若与关联方签订的工程造价高于当地市场标准,根据《企业所得税法》的规定,企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。根据国税发规定,房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的房地产开发成本中各项费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的,地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料,结合房屋结构、用途、区位等因素,核定上述开发成本的单位面积金额标准,并据以计算扣除。
所以笔者建议,企业应审核目前集团内关联交易的定价政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收费,同时根据税务规定准备相关证明文件。
七、预售环节
企业有时未对取得的预售收入进行确认和进行相关税务申报,根据规定,对预售收入,应按预计利润率计算出预计利润额,计入利润总额预缴企业所得税。根据规定,可对开发企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入预征土地增值税。对预售收入亦需缴纳营业税及其附加。
所以笔者建议,企业应及时就项目预售收入向主管税务机关申报纳税。
八、销售环节
企业对于样板房的装修费用常计入营业费用,而不计入开发成本,造成开发成本减少。根据规定,开发企业建造的售房部(接待处)和样板房的装修费用,无论数额大小,均应计入其建造成本。但是,新的企业所得税法和原外资的税务规定未对此作相关规定,需向相关税务机关确认相关税务处理方法。在计算土地增值税时,对此费用能否扣除,暂无相关规定,需向相关税务机关确认相关税务处理方法。
所以笔者建议,企业可将样板房的装修费用作为开发成本核算,在计算企业所得税时开发成本是可全部税前扣除的。同时向主管税务机关确认土地增值税的处理方法。
企业为鼓励业主介绍房屋销售,以替业主支付物业管理公司一定的物业管理费作为报酬,但未取得物业管理公司的发票作为费用列支的凭证。根据规定,未按规定取得发票的费用,不能在企业所得税税前扣除。根据规定,扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及转让房地产有关税金,须提供合法有效凭证;不能提供合法有效凭证的,不予扣除。若业主取得的劳务报酬超过一定标准,企业作为扣缴义务人需代业主扣缴他们的个人所得税。
所以笔者建议,企业应及时向物业管理公司索取发票和代负有纳税义务的业主扣缴相关的个人所得税。
九、出租环节
实务中有的企业将人防工程作为车位供业主使用,并与业主签订车位使用权买卖合同收取使用费,确认为销售收入。
无论销售收入或租金收入,企业都需要缴纳企业所得税,对企业最终的企业所得税税负影响不大。但是,由于人防工程不可出售,交易的实质为出租,若确认为租金收入,按租赁期限来分期确认租金收入,在合同签订当年,租金对应的企业所得税税负将相对低于确认销售收入所对应的企业所得税税负。另外,若确认为销售收入,在计算土地增值税时,可能会被视作应税收入;而作为租金收入确认,则不需缴纳土地增值税。
所以笔者建议,企业应将买卖合同改为租赁合同,避免税务机关误征土地增值税和按房产销售来征收企业所得税。
十、项目清算环节
在项目清算环节对一些与其它“期”共享的公共配套设施的建造费用,可能在该“期”进行清算时,仍未开始建造,企业会预提这部分费用。对这部分预提费用在计算企业所得税和土地增值税时一般不能扣除。我们了解到有些地方税务机关允许企业在结算时,按项目最终的实际情况再计缴土地增值税的实际税负。
所以,笔者建议,企业在作项目开发时,应考虑土地增值税的清算时点,安排相关工程。对后建的工程,企业可与主管税务机关协商在最终结算时,按项目(期)来重新计算土地增值税的税负,多退少补。
总之,房地产开发各环节所涉及的税务问题比较复杂,笔者希望能够通过对这些税务问题及其改善和筹划机会的分析和总结,能为房地产企业规避税务风险,合理进行税收筹划提供一些参考。
【参考文献】
[1] 中华人民共和国企业所得税法.国务院令[1993]第136号.
目前，房地产企业在销售方法上均采用预售法，即在商品房还未完成建造的时候就已经取得预售许可证开始进行预销售。在预销售过程中所获取的预售收入，企业财务在处理过程中往往会在“预收账款”科目中实施归集核算。在这种情况下，会计尚未对企业的营业收入进行明确，按照配比原则也无法对企业的营业成本进行确认，企业毛利为零。而《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》则规定，企业对尚未建造完成的开发产品进行预售过程中所得收入，应根据预计计税毛利率将出预计毛利额进行计算，计算结果计入企业当期实际应纳税所得额。开发产品完全竣工后，企业需对该产品的实际销售收入、计税成本、进行结算、实际毛利额进行结算，然后计算出产品销售过程中产生的实际和预计毛利额二者间存在的具体差额。将该项差额并入到企业当年度中的应纳税所得额。从上述税收规定可以得知，企业虽未对营业收入和成本进行确认，但企业却存在实际毛利，因此在这个过程中，企业经营是可以产生相应的税收利润的。例如，某房地产企业，其在2013年度所取得的预售收入实际金额为1000万，还未能达到交付条件，该企业的所在地拥有10%的成本利润率，企业的实际所得税率为25%，则该企业在运营过程中的会计毛利润为0，税收毛利润为100万，会计、税收二者间存在的差异为100万。从这个例子中可以看出，由于国家相关政策的适用差异的存在，房地产会计所得和税收所得二者间会存在较大差异性。根据企业会计核算所得，该企业无需进行企业所得税缴纳。但是按照国家相关税法规定，该企业则需要缴纳相应的企业所得税。
二、会计与土地增值税存在的差异
开发成本与期间损益确认存在的差异。会计与土地增值税二者间存在的差异主要体现在企业开发成本与期间损益的确认上。而差异产生的焦点则是体现于是否需将企业经营所得利息进行资本化和如何对期间损益进行计算上。在企业会计准则明确规定：企业在生产存货或借款购建过程中，与借款费用资本化的相关条件相符的，应将企业符合条件的借款费用资本化。与条件相符合的企业存货，其在内容上主要包含房地产企业开发过程中用于出售的开发产品。该类存货往往需要较长一段时间进行建造，才能达到预定可销售状态。借款费用在内容上主要包含借款利息、辅助费用、溢价或折价摊销、外币借款发生的汇兑差额等。按照上述会计规定，房地产企业在对商品房进行建造的过程中所发生的相关借款利息均应该进行资本化，将其计入企业开发成本科目中进行核算。当企业的存货完全达到可销售或可投入使用的状态时，就应该将该借款利息计入企业财务费用科目中。
会计期间损益具体为企业的销售、管理、财务三种费用。在对期间损益进行核实的过程中，通常遵循的原则为实际列支原则。但在土地增值税的规定中，其对期间损益、借款利息的规定各不相同。土地增值税暂行条例及相应的实施细则对期间损益进行核算的方法及名称各不相同。在土地增值税规定中，跟房地产企业具体开发项目存在关联得到销售、管理、财务三种费用统一称为房地产开发费用，即开发新建房、土地、配套设施所产生的费用。而在包含于财务费用中的相应利息支出，若能按房地产企业项目的转让进行计算和实施分摊，同时提供相关金融机构证明的，可实现根据实际情况进行扣除，但扣除最高数额会受到一定限制。房地产其他开发产生的费用则不允许按企业实施项目开发过程中所产生的销售、管理、财务三种费用中归集的金额进行扣除。
该种费用只能按土地成本、房地产开发成本，这两种成本相加所得数额的5%以内进行计算，并实施扣除。所有未能按房地产项目转让对分摊利息支出进行计算，或者未能提供相应的金融机构证明的，房地产企业在项目开发中产生的开发费用均是按土地成本与房地产开发成本相加所得数额的10%以内进行计算并扣除。如果房地产企业将企业的利息支出算入企业的开发成本中，则需要将利息支出调为房地产开发费用。企业在进行项目开发过程中没有利息支出发生，使用的资金全部为自有资金，在这种情况下就可按照10%比例的计算方法进行扣除。
从上诉内容可看出，在房地产企业中，会计与税法在对借款费用、期间损益的处理上存在明显差异。在借款费用问题上，从会计上对其进行操作，企业的借款费用无论是向金融机构借款产生的，还是向非金融机构借款产生的，其在借款费用资本化的相关规定中均可适用。而在土地增值税法的规定，通过向金融机构借款而产生的相关费用才存在能在税前进行直接扣除的可能性。企业向非金融机构借款产生的费用则不能在税前进行直接扣除。期间损益从会计的角度上是根据实际发生进而来进行核算的，而从税法的角度则是应用相应的计算公式进行计算开进行考核。此外，房地产企业在成本加计扣除问题上也存在差异。土地增值税法规还规定，对从事房地产开发行业的相关纳税人可按照土地成本与房地产开发成本相加所得金额，按20%的比例进行扣除。而会计则按实际发生的成本费用进行核算。
日本对土地所课征的税种有地价税、特别土地所有税，对土地、房屋合并征税的有固定资产税、不动产购置税和城市规划税。其中，地价税属国税，固定资产税属都道府县税，特别土地所有税、不动产购置税和城市规划税属市町村税。
（1）地价税。地价税的纳税人为拥有日本国内土地及租地权的个人与法人。课税对象为个人与法人所拥有的土地及土地权力。税法规定，每个纳税人每年对其1月1日所有的土地承担纳税义务，地价税的计税依据为土地的评估金额，税率为比例税率，现行税率为0．15％。地价税还按金额和面积比例设定的两种起征点，即定额起征点和面积比例起征点。
（2）特别土地所有税。特别土地所有税设置了较高的起征点，只对较大规模的土地所有者课税。课税对象为土地的所有和购置行为，计税依据为土地的购置价。特别土地所有税实行固定税率，土地所有的税率是1．4％，土地购置的税率是3％。为避免重复征税，在计算特别土地所有税时，要扣除与其性质相近的其他税种的纳税额。具体来讲就是：对土地所有者课征特别土地所有税时，扣除同年固定资产税的纳税额；对土地购置者课征特别土地所有税时，扣除该土地购置时已缴纳的不动产购置税额。
（3）固定资产税。固定资产税对个人或法人所有的固定资产课税，包括土地、房屋和折旧资产。其计税依据为各市町村《固定资产登记册》中所列示的应税财产的评估价值，该评估价值原则上用时价（即当地同期买卖价格）来计算固定资产的价值。评估价值每三年重估一次，纳税人对评估价值有异议的可以向固定资产评估委员会提出申诉。住宅用地计税依据实行按评估价值扣除一定比例的制度。固定资产税标准税率为1．4％，限制税率为2．1％，超过1．7％时自治省有权下调。固定资产税对土地、房屋和折旧资产分别设置了起征点，对新建住宅可以适当减免。
（4）不动产购置税。不动产购置税对购置和改扩建土地、房屋的个人和法人课税，其计税依据为固定资产课税台账所记载的评估价值，而且符合一定条件时可以从计税依据中扣除一定金额。不动产购置税实行比例税率，标准税率为4％，住宅购置为3％，对土地，新建、扩建的房屋以及其他房屋也分别规定了起征点。
（5）城市规划税。城市规划税的纳税人、计税依据、缴纳方法等与固定资产税相同，通常与固定资产税一并征收。不同之处在于：城市规划税不对折旧资产课税；对住宅用地的计税依据所设置的扣除比例也不同于固定资产税；税率上规定了0．3％的限制税率；对新建住宅不进行税额减免。
1．2加拿大的房产税制度
加拿大对土地、房屋的所有者课征房地产税，对不动产的占用者征收营业财产税。各省对房地产税的征收方式、税基、估价、税率及税收优惠都作了规定。房地产税和营业财产税的税基由两个部分组成，一部分是土地，一部分是建筑物和其他不动产。税基由政府评估，政府估价一般采用市场评估法。为了降低评估误差，各省都成立了专门的集中评估机构，并制定出评估手册来指导评估师的工作。同时，绝大多数省都通过立法来保证评估师调查和取得必要信息的权力，当事人必须配合评估师的工作。各省税率主要依据各个地方政府的收支情况确定，全国甚至全省都没有统一的税率。加拿大房地产税的税收优惠与美国类似，主要依据房地产的用途和所有者确定减免。
1．3香港的房产税制度
在香港，房产税又称为物业税。香港物业税对土地及建筑物的所有者和占用者均课税，主要是对业主来自物业的租金收入征税，没有租金收入则不需要缴纳物业税。物业税的税率为15％左右，业主必须把所拥有的全部物业填报在综合报税表中，接受税务机关评税，再根据评税通知书列明的时间和税额缴纳税款。香港物业税的免税项目主要有：由业主支付的差饷（即物业管理费）；来自物业的租金收入，但在该课税年度内无法收取；作为支付修理费及其它开支费用20％的免税额，该扣除额与实际开支数目大小无关，统一按20％扣除。
2国外关于房产税的做法对我国的启示
从国外房产税的概况及其比较可以看到，房产税是一个地方税种，由地方政府负责征收管理，它对土地、房产及其他建筑物的保有环节征税，按房地产的评估价值的一定比例计算应纳税额，由纳税人申报纳税。国外房产税的做法对我国房地产税制有以下启示：
2．1合理确定房产税税制要素
（1）纳税人。由于我国土地归国家所有，房产税的纳税人可以设定为拥有建筑物所有权及土地使用权的单位和个人。
（2）征税范围。建议将房产税的征收范围扩大到城市非经营性房地产和农村地区的房地产。同时，借鉴日本的做法，通过设置一个足够高的起征点，使城乡中低收入者不用负担房产税。
（3）计税依据。遵循国际惯例，房产税应以房地产的市场价值为计税依据。这里的市场价值即经过评估机构评估确定的评估价值。评估价值可以依据房地产的市场价值、重置价值或租金价值确定，不同的情况下依据不同的价值，比如，对商业用房采用市场价值或租金价值，对旧住宅采用重置价值。
（4）税率。房产税税率的设计有一个基本原则，即科学测算现行房地产相关税费的总体规模，使房产税的总体收入规模与之基本相当。在具体制定税率时，应该是由中央政府确定税率幅度，各个地方依据本地经济发展水平、房地产市场状况、纳税人的负担能力和地方政府收支情况等因素确定本地适用税率。同时还可以借鉴国外经验，对不同用途的房地产设置不同的税率。
（5）减免税。房产税的减免规定应该规范透明，体现国家重要的长期政策走向。建议房产税保留对国家和政府所拥有的房地产、外国领事馆房地产给予免税，对教育、文化、宗教、慈善等非营利性事业给予免税，对城乡居民住房设定起征点，对农业用地暂免征收房产税。已售住房因为已经预交了30~70年的土地出让金，可以考虑给予适当的税收优惠。
2．2建立房地产价值评估机制
房产税以房地产的市场价值为计税依据，这就要求我国建立完善的房地产评估机制。首先要制定与价值评估有关的评估方法、技术手段、操作程序、争议处理等法规，然后再设定专门的评估机构，配备专业的评估人员。在评估机构的设置上，建议我国借鉴加拿大的做法，由省级政府设置评估办公室，对市（县）一级政府的评估进行管理协调，或者由省级政府负责招标，在民间选定评估机构，市（县）级政府则具体负责辖区内的评估工作。对评估从业人员也要定期进行培训，并考核其执业能力。
2．3建立与不动产登记、评估有关的数据库
房地产价值评估需要用到大量的详尽的信息，建议我国借鉴美国、日本等的经验，建立房产登记制度。在对房地产信息进行登记时，要运用计算机技术对房地产信息进行及时的搜集、处理、存储和管理，从而更加方便快捷地获取有效的评估和征管资料。2015年3月1日不动产登记条例终于开始实施。
通常房地产税的课税对象包括所有的房地产。有时，不同的房地产会受到不同的对待。有的国家将房地产按其用途分为住宅用、商业用(非住宅用)，如英国、芬兰、荷兰，有的还进一步分为工业用(生产用)及农用等，如加拿大、新西兰、澳大利亚。有的国家将房地产按其地理位置分为农村、郊区和城市房地产，如阿根廷、西班牙。有的国家只对土地征税，有些国家只对建筑物征税，但大多数国家既对土地也对建筑物征税，而且通常合在一起征收，如美国、加拿大、菲律宾、英国、德国等。也有少数地区和国家对土地和建筑物分开征收，分设税种，如香港的差饷税不包括土地，对土地单独征收地租税，台湾地区设立地价税和房屋税。由于各国的房地产税内涵有所不同，因此名称有所不同。
(二)税率
不同国家之间地方政府决定房地产税率的自由程度差异很大。有的国家和地区由中央政府统一决定，如韩国、新加坡、香港地区。有的国家则完全由地方自行制定，如美国、加拿大、新西兰、芬兰等。有的国家由地方制定但接受国家最高税率限制，如马来西亚、菲律宾，西班牙等。马来西亚限制为不超过年度房地产价值的35%或改良价值的5%，菲律宾限制为省、市或地方分别不超过评估价值的1%、2%，西班牙则根据相关条件分别对城市和农村限定最高税率。有的国家则将税率限定在一定的范围内，如阿根廷、丹麦。阿根廷规定税率为地籍价值的0.06%～2%之间，丹麦为土地价值的1.6%～3.4%之间，澳大利亚的大多数地区倾向于未改良土地价值的1%～1.97%之间。还有的国家由中央制订基准税率，地方决定变动乘数，如德国、奥地利。德国为地方决定300%～600%的乘数，奥地利为地方决定不超过500%的乘数。从税率形式看，大部分国家采用比例税率，如新加坡和我国香港地区实行统一的单一比例税率，新加坡为10%，香港地区为应纳税价值的5%。也有国家采用超额累进税率，如塞浦路斯。还有的采用定额税率，如新西兰。有的国家针对不同类型房产分别采用不同形式的税率，如韩国对住宅性房屋按超额累进税率征收，对高尔夫球场、高级娱乐场所等按比例税率征收；英国对经营性房地产采用比例税率，对住宅性房地产采用分等级征收定额税的办法。
许多国家和地区根据房屋用途、房屋地理位置、住房价值、房屋种类的不同采用差别比例税率。
(三)评估依据及办法
各国对如何计量房地产的课税对象，基本上可以分为从价计征和从量计征。
从价计征又可以区分为按资本价值和按年值价值两种。资本价值中单纯只按土地计量(包括对特定土地进行开发的计量，如道路铺设等)，而不包括地面附着房产价值的，又称为土地价值，是资本价值的一种特例。资本价值以房地产市场价格为基础进行评估，市场价值的取得通常有比较销售法、折旧成本法、收入法。年值价值以房地产的租金收益作为房地产的计税依据。租金指房地产的名义租金或预期租金，而非指实际租金收益。
目前，世界上大多数国家计量房地产都采用从价计征方式，尤其是按资本价值体系征收，如美国、加拿大、马来西亚、菲律宾等国。从历史角度看，年值体系受英国税制影响，迄今为止，许多前英国殖民地仍在依照年值体系征收房地产税，如英国、香港地区、澳大利亚、新西兰等国家和地区。不过，由于租金难以精确评估，包括英国在内的一些国家也逐步采取了资本价值与年值价值相结合的方式。
除从价计征外，有少数国家对房地产采用从量计征方式(按土地或建筑物面积)。从量计征简便易行，税额确实，但随着经济的发展和级差地租的扩大，如果再按面积计征，就会有失公平。
从各国房地产税的情况看，地方政府负责评估比中央或区域初构负责诩古的要多。除香港地区、韩国、新加坡、塞浦路斯、英国外，大都由地方政府进行评估。公平而有效的房地产税不仅要求有最初的房地产评估机制，而目要定期对房地产变化情况.进行重新评估。各国对房地产进行重新评估的频率有很大差异。重估间隔期主要是法律E规定的，但在实际操作中往往被延误，如德国虽规定每6年重估一次，但实际上自1994年以来就没有重估过。从评估的办法来看，按资本价值征收房地产税的国家，大都以市场价值为基准，有的评估价值与市场价值相接近，如加拿大、新西兰、菲律宾等国家。有的为市场价值的一定百分比，如阿根廷，房士也产的评估价值通常在市场价值的40%～60%之间。美国则由地方对不同的房地产按不同的市场价值比例确定评估价值，每年依据地方政府支出的需要而倒推确定。奥地利则远远低于房地产的市场价格。按租金价值征收房地产税的国家和地区，一般按预期获得的市场租金收益确定评估价值，如新加坡、香港地区。在英国，住宅性房地产按市场销售价评估，对非住宅性房屋则分8类进行评估，由地方评估员评定租金价值，地方政府还要确定—定的乘数，等等。
(四)免征范围
在免征范围的规定上各国有所不同，但也有一些共同的判断，如政府所有的房地产都免于征收。其他被免征的有大学、教会、公墓.公立医院、慈善机构、公共道路、公园、图书馆、使馆等所拥有的房地产。有些国家，农业用地与主要住所也可免征。
闲置房地产在世界各国有完全不同的政策措施，存在优惠和惩罚两种政策倾向。采取优惠政策的，一般是以租金收益为计税依据的国家，因为在该种计税依据下，纳税义务人一般是房地产的使用人，并且根据房地产的实际用途进行评估。而对于土地资源不丰富。要努力提高土地利用效率的国家.则对闲置房地产征收惩罚性税收，如在菲律宾闲置土地需要向省或地方额外缴纳不超过评估价值5%的闲置土地税。
二、思考与借鉴
从比较的情况看，各国房地产税改革的趋势表现为：1.将课税对象分为住宅用、商用、工业用和农用等。2.税率倾向于采用比例税率，并与课税对象分类相一致，实行差别比例税率。3.评估依据更多地采用资本价值体系。4.免征范围基本上集中于政府用地、公共事业用地和农用地，对低收入的个人住宅性房产免征或提供折扣。
根据国外征收房地产税的经验，结合我国实际.笔者对我国房地产税改革提出以下几点建议：
第一，对土地和房产合并征收房地产税。我国现行的房产税和城镇土地使用税是两个独立的税种，分别课征。在今后的改革中，是继续分开课征，还是合并征收？学术界意见不一。从理论上讲，因为土地是稀缺资源，所以对土地实行不同于房产的税率，有利于提高土地的开发利用。提高单位面积土地投资效率，实现土地的潜在价值。但从具体实践来看，把土地改良与建筑纳入到统一的房地产税中，与仅仅对土地征税或对土地与房产实行差别征税相比，能够降低房地产税的名义税率，便于各方接受和征管。笔者主张土地和房产合并征收后，将房地产按住宅性房屋和非住宅性房屋及其他进行分类，对非住宅性房产的课税要重于住宅性房产。由于我国处于农村城镇化的发展时期，严格区分农村和城镇有很大困难。因此笔者不主张将房地产按农村、郊区和城市房地产进行分类。关于农民住房，可以通过免征额来解决。
一、水电站安全生产管理概述
1.1现代水电站安全生产状况
随着我国经济的不断发展，水电行业的运行方式也在逐步转变。在水力发电领域，传统的运行方法，主要有：动态规划法、微增率法等。目前，我国的AGC应用主要是基于电网调度，针对水头变化小（即大库容）的水电站，根据网上的需要信息确定其负荷，然后用微增率法在机组间分配负荷，即从负荷到最小化流量。从以上所述的使用的情况来看，由于最初软件设计的出发点不是基于水轮发电机组运行工况，从而导致有些电站使用效果很不理想。
所以说，由于微增率法是完全根据数学理论推导而来的，其工程实用性面临很大的实现难题，在这方面，我们还需继续不断的创新，以推动提高本水电站安全生产。
1.2安全生产的意义何在
安全生产在水电站安全生产管理中重要的地位和作用。企业要实现现代化管理的基本目标是通过管理现代化的设备，使生产过程安全顺利、高效率高产地进行，不断提高劳动生产率和发展生产。这个最基本目标，只有通过搞好安全生产管理才能实现。劳动者工作环境好，劳动者在生产中感到自身安全健康有保障，自然就会发挥出主人翁的精神，提高生产效率，使企业取得好的经济效益。所以说，作为每一个企业的领导者，必须重视安全生产管理，把保护劳动者的安全与健康，保障生产设备的完好，保证生产顺利高效进行，当作自己的神圣职责和义务，切实抓好，决不能掉以轻心。
由此可见，水电站安全生产管理，不仅具有十分重要的政治意义，而且也具有十分重要的经济意义。
二、如何做好水电站安全生产管理
2.1关键要从安全教育做起
树立牢固安全意识是保证水电站安全生产的基础和关键。近几年，我们一直把安全生产管理工作放在首位，把安全教育工作落到使出，把每个职工从被动的“要我讲安全”转移到“我要讲安全”，具体有以下几点做法。
2.1.1通过正面教育、反面教育、奖励教育和处罚教育。正面教育，就是树立先进个人典型，以先进个人事迹为榜样，使职工自觉增加安全责任心。反面教育，就是以常见事故案例为教材，使职工牢记血的教训。奖励教育，就是对工作中认真负责、遵章守纪，大力宣传、表彰，并给予重奖、重用；处罚教育，就是对因工作失职，自由散漫，或由于“三违”造成事故者，严格按有关制度进行处罚，使职工感到罚得心痛，触及灵魂。
2.1.2通过培训技术，让职工熟习生产过程，了解安全生产的重要性。水电站工作涉及到的很多生产设备，对于一个新职工而言都是陌生的，而在生产过程中不注意某些细节，或者粗心大意，都会造成严重的事故。所以必须对新职工专门设立一段安全教育培训，一方面可以初步对水电站的生产流程作初步了解，另一方面加深他们的安全生产意识。
2.2前提是员工技术要到位
2.2.1对新职工进行岗前培训、跟班见习，让新职工尽快熟习工作环境，以及技术等方面。其培训的具体内容包括：学习设备的构造、运行原理、设备性能、技术状况、操作技术要点、安全生产过程、规范等。通过比较详细的培训，进入见习期，见习期间，要不定期考察培训期培训的内容。最后在见习期满后，经统一考试合格后，方可上岗。
2.2.2定期开展全员技术培训，不断更新职工对新设备，新技能的掌握。由于新设备，以及新技术的不断研发诞生，对于全体员工对于新技术的掌握还不好。所以要充分利用运行班、零点班、四点班等可利用休息时间，组织全体职工进行集中学习培训新技术。由主管新技术的副处长授课，从基础理论学起，结合水电站的实际情况，有安排，合理地授课，使职工都能够从机组构造、性能和工作原理等方面加深对新技术的学习和掌握。每年进行两次职工统一考试，考试成绩直接和年终考核挂钩，极大地促进了职工学习新技术掌握安全生产的积极性。
2.3重中之重是生产设备管理要到位
生产设备是水电站的主要生产工具，要保证安全生产管理，提高经济效益，就需要现代的企业安全生产管理技术，维护好生产设备，以及保证生产设备安全、高效的运行。要做到以下三方面内容。
2.3.1建立健全完善的设备账单。
其具体做法是，对每台机组建立全面的技术档案，记录机组安装时的技术参数，运行中发生过哪些异常、故障或事故，是什么原因造成的，当时是怎样处理的，需要更换过哪些零部件，机组的维修期限，以及每次维修后的试验记录，随时对设备的运行状况进行查询和分析，做到心中有数。对设备维修备件准备充足，并及时补齐，做到检修时能快速方便地进行。
2.3.2动员全体职工参与设备管理。
每件设备都有职工专门负责，要求职工对所管理设备的结构、性能、工作原理必须掌握，熟悉常见故障及处理，加强正常巡视、维护，动员全体职工参与到设备管理中来。必须把每个月，每个班次的设备运行缺陷上报到管理处，及时备案处理。
2.3.3健全问题反馈制度。
水电站需每月定期召开一次设备运行分析会议，由各班长参加，共同研究分析问题的所在，找出解决问题的办法。全体共同分析解决上个月上报的设备缺陷和问题，具体落实到检修班，进行检查维护维修，并做好实时记录。对设备问题的备案，实行销号制，有条件能及时解决的，就要及时销号，短时间内不能得不到解决的，及时记录在案，并积极创造条件，待缺陷解决后再销号。
2.4要重视安全生产管理的监督工作
对于法律，有专门负责执法的部门，也有专门负责监管执法的部门。而对于一个水电站，对安全生产也同样需要有管理的部门和监督的部门。对水电站进行针对性巡视检查，其工作也是至关重要的。
水电站需制定了内容详细的巡视检查项目，由专门负责安全生产管理的部门执行。要求安全生产管理的相关工作人员每小时进行1次巡视检查，每4个小时进行1次全面检查，并做好相关记录，发现问题及时处理，处理不了的要采取尽可能措施避免事态扩大，并及时上报。而监管部门则对管理人员的管理工作中相关记录进行核实，并不定期进行抽查，检查其巡视检查的工作。
加强监督管理检查是实现安全生产的重要环节，一个水电站如果只有安全生产管理制度和措施是不够的，必须进行严肃认真的监督检查工作，促进工作的落实。通过监督检查工作我们能及时发现生产中存在的不安全因素和生产设备的缺陷，从而提高职工安全生产，保证安全生产的管理。
三、结语
安全生产管理是一项重要的企业管理工作，同时也是一项需要长期坚持，不能松懈的工作，需要各级领导重视，全体职工参与。我认为只要做到了以上列出的各个方面，就能最大限度地避免和控制人身伤亡及设备损坏事故的发生，实现电站安全生产管理，有效的提高水电站的经济效益。
参考文献：
土地增值税按次征收，根据每次清算时的增值率来确定税率，增值率越高，计算土地增值税时所采用的税率就越高。增值率共有四个临界线，20%是第一个临界线，房地产企业所建设的普通住宅在出售时，如果增值率在20%以内，那么就免征土地增值税。第二个临界线是50%，超过20%但未超过50%的增值部分适用30%的税率。第三个临界线是100%，超过50%但未超过100%的增值部分适用40%的税率。最后一个临界线是200%，超过100%但未超过200%的增值部分按照50%的税率进行征收，而超过200%的增值部分则按照60%的税率进行征收。由此可见，合理分解房地产销售收入，使计算土地增值税的收入项目金额降低，是减少土地增值税支出的一个有效方法。房地产企业在建设房屋的过程中，涉及的工序和业务众多。对于一些能够独立核算的工序和业务，企业可以根据其性质及适用的税收政策加以分解或加以组合。首先，能够不作为土地增值税收入项目的应当完全剥离开来。为此，企业需要认真研读土地增值税收入项目的相关内容，深入了解收入项目的审核标准，进而结合企业自身的收入来源找出剥离对象，以降低计算土地增值税时的收入项目金额。其次，各个分散的工序和业务往往具有不同的组合方式，通常都存在一个合理降低税收支出的最佳组合方式。房地产企业可以将所有收入支出项目进行分解，然后系统性地计算各种组合方式的实际税收支出，从而找出能够合理降低税负的方法。
2.合理定价筹划法
计算土地增值税时的收入项目金额直接与房屋的售价相关，因而房地产企业的定价策略是对土地增值税支出金额起决定性作用的重要因素之一。企业对其税收进行筹划，最终的目的是实现企业的经营发展目标，而不仅仅是减少其税收的支出。因此，房地产企业在对其土地增值税进行筹划时，不能仅考虑税收支出，而应该从企业的经营发展目标出发，进行全面的筹划。在为其待出售房屋进行定价时，将税收考虑在内，以特定的经营发展目标为出发点，进行合理定价，是房地产企业对其土地增值税进行税收筹划的有效方式。如果企业目前的经营目标是利润最大化，那么就可以据此来计算有效的定价区间。土地增值税的税率共有五个，分别是0，30%，40%，50%和60%，对应着20%，50%，100%和200%的房地产增值率。企业首先根据增值率的四个临界点以及相关税收政策计算出相应的最高定价系数，然后根据利润最大化原则计算出最低定价系数，从而确定有效的定价区间。最后，企业只需要根据扣除项目金额即成本来选择不同的定价区间，再参考市场销售情况以及同行业类似房屋的销售价格确定最终的房屋出售价格。
二、从扣除项目角度进行税收筹划
1.土地取得成本和房地产开发成本相关筹划
土地取得成本和房地产开发成本对房地产企业来说是两项最大的成本，同时也是土地增值税的扣除项目中金额较大的两项。因而，在制定税收筹划方案时，应当对土地取得成本和房地产开发成本给予足够的重视。与此相关的税收筹划主要从企业经营计划层面入手，具体体现在开发项目的规划和选择上，这也是一种事前筹划的思想。在计划开发项目的前期，房地产企业就应当具有税收筹划的意识，在比较各个开发项目的土地取得成本和房地产开发成本的同时，也要充分考虑其对土地增值税的影响。虽然此时各种信息都还不充分，内外部环境也还存在较大的不确定性，但还是需要在事前做一份大致的预算。土地取得成本和房地产开发成本是房地产企业面临的两大主要成本，往往可以根据现有信息和以往的开发经验做出一个初略的估计。在做初步预算时，只要将土地增值税考虑其中，不仅关注土地取得成本和房地产开发成本本身对企业利润的影响，还充分考虑其对土地增值税的影响，那么就能够对项目的盈利性做出更加准确的预测，使企业的选择更加合理。
2.利息支出相关筹划
根据土地增值税相关规定，房地产企业在进行房产开发的过程中所发生的利息支出，在计算土地增值税时有两种扣除方式。第一种是将其利息支出予以据实扣除，但不得超过按照商业银行的同类同期贷款利率所计算出的金额。除此之外的其他房地产开发费用则按照取得对应土地使用权所支付的金额和房产开发所付出成本的金额之和的5%以内予以计算并扣除。其适用条件是房地产企业的该利息支出能够按照所转让的房产项目计算分摊，并且能够提供相关金融机构的贷款证明。第二种是利息支出连带其他房地产开发费用一并作为房地产开发费用，按照取得对应土地使用权所支付的金额与房产开发所付出成本的金额之和的10%以内予以计算并扣除。其适用条件是房地产企业不能够按照所转让的房产项目计算并分摊相应的利息支出，或者不能够提供相关金融机构的贷款证明。由此可以看出，虽然两种扣除方式的适用条件不同，但对于房地产企业来说是具有一定选择性的，特别是当企业能够按照不同的房产项目对其利息支出进行恰当的计算分摊并能够提供相关金融机构的贷款证明时，企业可以在两种扣除方式之间进行自由的选择。经过初步分析就可以发现，利息支出如果在所有开发费用中占比较大，那么采用第一种据实扣除的方式将更有利，而当利息支出在所有开发费用中占比较小时，则采用第二种一并扣除的方式会更好。
2房地产财政税收政策对我国房地产的影响
（一）我国房地产在不同的环节设置不同的房地产税收政策对房地产价格和房地产税收收益分配产生影响；其一，房地产市场开发阶段的税收政策，将会影响房地产商品的供给，有效控制投资规模和调节投资方向，其二，房地产流转环节税收政策，有效抑制房地产市场的投机行为。从而影响我国房地产市场的需求，政府要积极参与到市场流通环节的价值再分配，抑制投机取巧的行为。其三，要加强对房地产保有环节的财政税收政策，从而能使得房地产市场的需求得到最为有利于的发展。使得土地资源得到最为有效的利用和配置，同样的也使得减少土地闲置，确保土地交易的正常运行，一方面，对于房地产的增值方面，要让政府积极参与到价值上的分配，从而得到一部分的税收收入。对于一些转售的住宅要及时加强对其进行征收全额营业税，从而达到对房地产市场的降温目的。
（二）税收杠杆的调节作用税收是作为经济政策中最为常见的手段之一，是国家对国民经济政策进行调节的重要支柱之一，由于城市土地资源的缺乏性，城市可以开发的土地并不是很多，很多的土地都是由于在土地上的上涨让投机者有机可乘，有些土地没有使用，这样不仅仅造成了房地产的资源浪费，还影响到了房地产经济的正常运行。在征收房地产税收可以有效制止富人占有更多的土地，从而让更多的土地资源得到开发和利用，这样对于低收入者来说，国家更多的是给予他们税收上的优惠，而对于一些国家亟需发展的产业，同样的也可以采取一定的税收政策优惠，从而可以引导房地产开发商能够合理地进行投资行为。合理地安排房地产市场商品房。一方面国家为了能够贯彻社会上的公平原则，可以有效地征收房地产税收，这样可以回收由于基础建设投资所带来的超值收益，有利于促进我国的当代之间的公平。
（三）加强国家税收对房地产市场发展的保障作用通过对这些年我国的房地产市场经济的发展，我国财政税收政策对房地产的调控的重点放在需求上。我国的房地产市场预期从非常乐观到谨慎，从中我们可以看出财政税收政策对我国房地产市场的调控起到很好的效益。为了促进我国房地产市场的稳定发展，就需要国家进一步加强对房地产市场的经济调控，并持续细化房地产税收政策，对于一些不符合条件的房地产开发商一律不得给予相关的税收政策优惠。同时，要加强房地产税收政策的研究力度，逐渐引导居民能够树立合理和节约的消费观念。通过这些政策经济调节，可以对房地产市场得到稳定发展，让房地产市场更加注重“量”的增长，这样才能更好地促进我国房地产市场的健康稳定发展。
3我国房地产税收对房地产市场的影响
（一）能够有效利用税收政策，引导我国住宅科学理性消费目前，我国很多地区的房价都在疯涨，对此，政府要利用税收政策加强引导住宅区的发展，要加强对房地产市场的信贷资金的回收力度，这将会使得拖欠的开发商在资金情况下，不得已将地产进行抛售，从而使得市场商品量增加，这样可以有利于刺激房地产市场，一方面，加强税收管理，有利于维护国家的利益，通过这样的措施可以将现有的房地产进行抛售，降低市场上的房地产价格。在另外一方面，房价过高和居民收入过低这些都是现在市场交易之间存在的根本矛盾。市场交易方面是通过货币为媒介，一旦居民的收入过低，这就必然会造成购买力降低，需求量减少，进而造成交易量下降，所以想要刺激当前的房地产市场，就必须要不断提高居民的工资，这是活跃房地产市场的最有效途径。
（二）不断加强和完善税收制度，增强房地产市场监管力度要进一步加强和规范房地产市场，就必须要改进物业税，让其进行实际运行，在目前，我国的物业税的设置上必须要以国家国情为基础，首先，物业税税率的设置上也应该要有所区别。在我国城市中有些高收入人群和低收入人群，为了更好地发展物业税的调节功能，要切实根据不同的人群的经济能力，我们要对此进行分区设置，甚至是要加强对一些低收入的人群实行税收的减少，其次要加强对一些低收入者实行税收的减免。同时要为了适应我国的国情，要发展和规范好我国房地产评估市场，在整个的物业税的阶段，要能加强对房地产的评估体系，这同时又给我国的房地产市场提出更高的要求。其次，要加强和完善房地产税收的配套制度和政策。强化房地产产权的登记制度，要查清楚城市土地利用状况，改变分块管理的状况，尽量实现房屋和土地产权证书合一制度，理清管理关系，从而避免房地产私下交易，并不断增强我国房地产市场评估体系，在税务管理部门要能够加强评税机构和专职评税和房管制度，从而建立一整套的房地产市场管理机制。
（三）制定和完善税法制度法律是人们的行为规范，是政策和制度实施的根本性保障，政策和制度的完善，如果没有法律的支持，将会对房地产经济的管理，而在房地产市场政策和制度的实施，更需要税法制度的保障，因此在税收这种关乎国家发展的重大问题上，必须设立和完善与其相关的房地产法律，并严格实施税法，做到有法可依、有法必依、执法必严、违法必究。笔者在对我国的房地产税收法进行研读的过程中，发现我国现在的税收法较为以往，因此我们在完善税收法律的同时，必须更注重完善其违法惩戒措施，使得税收法律研究的成果，能真正作用到税收中来，为我国税收的进步和发展提供更为坚实的法律保障，为我国社会主义市场经济的科学有序运行提供抱枕，也促使我国的房地产市场经济能够在一个平稳的环境中得到最为快速的发展。
房地产业作为国民经济的支柱产业，关联度高，带动力强，在扩大内需和促进消费方面发挥了巨大的作用。近年来，房地产业持续高速发展的同时也出现了房价居高不下、普通老百姓买不起房的问题。相应的，房地产业税收问题也成为了社会各界关注的焦点。进入21世纪以来，我国房地产业税收收入取得了连续多年的大幅增长。由于税收一直是房价的重要组成部分，所以有关房地产业税收负担是否合理的问题引起了许多专家学者的广泛关注。
房地产业税负问题文献回顾
我国现行房地产税收负担的研究，根据其研究方法的不同，可以分为理论研究和实证研究两类。
目前，绝大多数学者对我国房地产税收负担的研究都停留在理论研究的阶段，他们认为我国房地产税制存在的问题主要集中在税负不平，竞争不平等；税费并举，重复课征；税种设置不科学；计税依据不合理等方面，对此他们都相应的提出了自己的改革建议。此外，房地产税计税依据改革课题组(2006)和海南省地方税务局课题组(2006)从分析我国现行房地产税制存在的问题入手，提出了我国进行房地产税计税依据改革应该具备的基础条件和实施方案，对改革过程中机构、政策、数据、技术手段、人才、立法等一些具体问题提出了建议。以上这些研究都侧重于理论分析，并基于此对我国房地产业税制改革提出了一些基本的思路，没有利用数量分析方法建立数学模型进行实证分析。
在实证研究方面，我国刚刚进入起步阶段。学者刘立秋，李凯，邹毅（2001），他们将战略管理中的波士顿咨询集团矩阵法（BCG矩阵法）应用到税负合理性分析中，利用改进后的t－r矩阵对我国房地产业的税负状况进行了定量评价和分析，在此基础上提出了房地产业税费制度改革的对策建议。但由于BCG矩阵法本身存在一定的局限性，它的每个维度只能用单个指标来衡量，因而他们也只使用了增长率这一个指标来衡量税负的合理性。
本文在总结前人研究成果的基础上，引入GE矩阵法，弥补BCG矩阵法只能用单个指标衡量一个维度的局限性，对房地产业税负模型进行了一定的改进。
房地产税负研究模型简介
BCG矩阵法是由波士顿集团(BostonConsultingGroup,BCG)在上世纪70年代初开发的。BCG矩阵将组织的每一个战略事业单位（SBUs）标在一种二维的矩阵图上，从而区分出问题、明星、金牛和瘦狗四种业务组合（图1）。现在我们将图1中的横坐标改为税负率t，纵坐标依然使用增长率r，就变成了分析企业税负合理性的t－r矩阵（图2）。
利用该方法只要对全国或者某一个地区的所有房地产企业进行t－r分析，它们可能会不均匀地分布在某些区域内，这时再利用黑球法则、东北角大吉、月牙玉环、重心移动等五法则进行分析，就可以对全国或者该地区房地产业税负合理状况进行分析。但如前所述，由于BCG矩阵法本身存在一定的局限性，它只能用一个指标来衡量一个维度，所以由其演化而来的t－r矩阵在分析税负合理性时也只使用了增长率这单一指标，但衡量一个企业税负合理与否不只是增长率这一单一指标，它应该包含企业增长率、盈利率等一系列因素。为了克服这一缺陷，本文引入了GE矩阵法（九盒矩阵法），它与BCG矩阵相比，使用数量更多的指标来衡量两个维度，同时增加了中间等级，这样衡量更全面，有效（图3）。
接下来，本文将GE矩阵的思想引入t－r矩阵中，对t－r矩阵进行一些改进，其横轴仍然使用税负率（t）这一单一指标，但纵轴我们使用影响房地产企业发展（d）的各个重要因素作为衡量指标建立一个新的矩阵t－d矩阵（图4）。其具体实施步骤为：定义因素。选择与房地产业发展相关的各个重要因素，可采用头脑风暴法。估测各个因素的影响，采用德尔菲法对各个因素的影响力大小进行评分，据此确定各个因素的权重。根据上面确定的权重，结合各个因素的具体数据，得出各个房地产企业发展状况的加权值，并结合其税负率，将其分别填入t－d矩阵中。最后再对其分布状况进行分析，得出结论。房地产业税负合理性案例分析
下文利用上述改进后的t-d模型对我国2005年房地产业的税负合理性进行分析。
本文选取房地产企业的纯收入税负率作为横坐标，其中纯收入税负率的计算公式为：
根据房地产企业的特点，选取房地产开发建设房屋建筑面积增长率、房地产开发投资额增长率、房地产销售额增长率、房地产净利润增长率、房地产从业人数增长率这五个指标来衡量房地产业发展状况的情况。
通过德尔菲法，我们得出这五个因素的影响力大小，按次序为：房地产净利润增长率，房地产销售额增长率，房地产开发投资增长率，房地产开发建设房屋建筑面积增长率，房地产从业人数增长率，并计算得出他们的权重分别为：0.4,0.3,0.15,0.1,0.05。
利用2005年的《中国统计年鉴》、《中国房地产统计年鉴》和《中国税收统计年鉴》的数据计算的2005年中国房地产业各省市自治区的房地产业的纯收入税负率和房地产业发展状况加权平均数，如表1所示。
通过对2005年我国房地产业分地区情况统计数据进行t－d分析，得出图5。
由图5中可以看出，我国房地产业2005年的税负分布图中大多数点都散乱的分布在C、D两个区域，并没有形成月牙环形状，这说明我国房地产业的税负规划并不科学，而且效率也不高，应该制定相应的政策，使得全国各省区的税负点尽量集中于A、B区域，并使其成为月牙环形状。由于C区是不合理区，D区是劣势区，所以应该尽量避免在这两个区中出现黑点。而在图5中，我们可以看到几乎大多数点都出现在这两个区域，这说明全国大多数地区的房地产业的税负状况不合理。对于B区域，该区域是优势区，而在这个区域只发现了一个点，这说明我国房地产业几乎没有明星企业，如果税负状况持续如此，得不到改善，这对于我国房地产业的长期发展来说是非常不利的。
我国房地产税收现状及存在问题
（一）房地产税收现状
我国地方财政收入状况。目前，我国地方财政呈现出明显的收入不足的状况。自1994年分税制改革之后，地方财政日趋困难，地方分享的税收总量占总财政税收的比重呈不断下降的趋势；同时，由于地方政府发展政治、经济、文化的步伐也不断加大，地方财政支出比重不断上升，这使得地方财政收支缺口逐年加大，1998年财政缺口为2688.63亿元,到了2005年已经增长为10053.55亿元。据统计，全国2800多个县（市）级政府1/3以上是赤字。
从全国地方财政的角度来看房地产税的地位。我国现行的房地产税收主要有以下税种：房产税、契税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税等。尽管这些税种在资源配置、组织财政收入、调节经济发展等方面发挥了一定的作用，但其收入规模较小，据统计，2005年房地产税收在地方财政收入中的比重为历年最高，却仅为10.53%。而发达国家，如美国，其房地产税收一般要占到地方财政收入的85%-90%。相比之下，我国房地产税占地方财政收入的比重明显偏低，无法形成地方税的主要税源。
从各级地方财政的角度看房地产税的地位。目前，房地产税收在我国的各级财政收入中的比重均较小，虽然在省、市、县、乡镇四级财政中所占比例有所不同，但无论从哪一级来看，房地产税收都属于小税种。以河南省2003年的数据为例，在地方政府四级财政中，省、县、乡镇的房地产税收比重分别为4%、4.45%、2.16%均低于全省水平5.78%，而最高的市级也不过是10.37%，仍旧属于小税种。
结合历年数据发现，市级财政收入中房地产税收的比重有升高的趋势，而省级则呈下降的趋势，县、乡镇两级财化不大，呈现平稳态势。同时，观察其他省份的数据也可以看到类似的规律。总体说来，房地产税收在地方各级财政中所占比例均偏低，属于小税种。
（二）房地产税制存在的突出问题
首先，房地产税收在地方财政收入中所占比重过小，而从各国税收实践来看，凡是实行分税制财政体制的国家，房地产税收基本上是地方财政的主要税种；其次，税制结构设计不合理。房地产保有环节的税负过轻而流转环节税负过重。这种“轻保有”的局面一方面导致了土地利用的低效率，使得土地作为资产的要素作用无法得到发挥，土地闲置与浪费现象日益严重；另外，税费种类繁多，租、税、费体系混乱。以税代租、以费代税、以费挤税的现象十分普遍，大大限制了税收的宏观调控能力；最后，从税负的分担上来看，明显表现为内资偏重、外资偏轻，这违背了税制统一、税负平等的基本原则，更不利于内资企业的竞争。
我国物业税改革思路
（一）物业税改革的模式
目前，针对物业税的改革，学者们基本达成共识，就是将目前对经营性用房和用地征收的城镇土地使用税、耕地占用税、房产税、城市房地产税以及土地增值税进行合并，开征统一的物业税，物业税税收归地方财政所有。
目前开征物业税的国家，实行的税率一般有两种：比例税率和累进税率。实行比例税率计征方便，但不利于发挥贫富调节作用；而累进税率则正好相反。由于目前我国财产税征收范围很小，只有房产税，因此，笔者建议现阶段应该选择比例税率。确定物业税税率既要考虑区域间房地产价值水平上的差异，又要考虑纳税人的实际承受能力。国外物业税税率的确定主要是依据地方的支出规模、非财产税收入额以及可征税的财产的估价。笔者建议物业税税率为1%-2%，地方政府根据实际情况在一定范围内进行调整。
税基的计量。物业税的税基是物业税征收时的房地产价，房地产税值会随着不动产市场价值的升高而提高。但为了便于征管、降低征税成本，我们以房地产评估价值为计税依据，以评估价值的80%为税基，房地产课税价值每五年评估一次。
物业税的减免政策。建议物业税的减免范围仅包括以下五项：非营利性机构自用的房屋与土地，如学校、医院、图书馆等；合法的宗教团体的自用房屋与土地；由国家财政部门拨付事业经费的科研学术机构直接用于学术研究的房屋与土地；对自用住宅可减免一定金额的房屋税与土地税；经财政部批准免税的其他房屋与土地。
（二）物业税改革的效应分析
物业税改革能增强地方政府的财政收入。把物业税确定为地方主体税种，按照占地方财政收入10%的比例去推算，假定微观税负不变，则物业税的征收面要扩大1倍多。由于目前房地产保有阶段税收征收面仍比较窄，且是按原值征税，如拓宽税基、扩大计税标准，这一比例是可以做到的，因此，物业税开征后，基本上可以满足成为主体税种的要求。
政府采取物业税后，为保证长期、稳定的物业税收入，必然将基础建设投资进行长期规划，并注意保持对居民物业的保护，以便保证投资者或者业主在当地的长期居留,这样将对我国地方经济的可持续发展起推动作用。
开征物业税可以起到对土地集约利用和合理配置的作用。开征物业税可以抑制土地的炒卖，即使开发商土地闲置，也必须每年按评估的财产价值缴纳物业税，这样就加大了囤积土地的成本；可以推动产业结构调整，使城市土地向真正产生效用的使用者手中转移。根据房地产的市场价格征税，提升在城市中心区的生活或办公成本，将会正确引导消费者对城市物业的选择，实现物业的正常流动，从而推动城市空间布局和经济结构的不断调整。
开征物业税可以起到调节贫富差距的作用。物业税以房地产所有者或使用者为纳税人，以房地产保有阶段为主要课税环节，其税额与纳税人拥有或使用的房产、地产成正比，故能弥补个人所得税调控方面的局限性，能够发挥对人们收入分配不公的平抑效用，在一定程度上改变社会财富分配不均现象，降低财产的集中度，从而形成个人所得税调节即期个人收入分配、物业税调节个人财富积累水平，具有连续性、互补性的税收调节机制。
对我国房地产税制改革的政策建议
增加缴纳上的公平度和透明度。现行涉及房地产开发和保有各环节的税种和相关收费，经合并调整，构建统一规范的物业税后，便于征缴和管理。在简化税种后可以适当提高征收额度，根据国际经验，使其占全部税收的10％左右是比较合理的，由此可以将物业税（财产税）作为主体税种之一进行管理，充分发挥其收入调节作用。
要进一步规范房地产的税收评估制度。出于便于征管、减少征税成本的目的，我们建议以房地产评估价值的80%为课税的税基，这就给房地产的价值评估质量提出了要求。实行物业税改革后，必然要对房地产的税收评估进行规范，适时推出更为细化、规范的合理的计税方法，从而尽可能避免由于房地产价值的低估而造成的税收流失。
健全与事权相匹配的物业税体制。把物业税清晰地界定为比较低端的政府，应该是比较合适的。地方政府一旦要将物业税培养成为其主体税种，不仅会提高征税积极性，还会积极扩大地方基础设施和公共设施规模、优化投资环境，辖区内不动产就进入升值轨道，地方政府收入就稳定增加，这就形成了税收收入的良性循环。
参考文献：
