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一、充分认识开展税收政策执行情况反馈报告工作的重要意义
建立税收政策执行情况反馈机制是贯彻落实国务院全面推进依法行政的要求。《纲要》强调，全面推进依法行政，要“建立健全决策跟踪反馈和责任追究制度，行政机关应当确定机构和人员，定期对决策的执行情况进行跟踪与反馈，并适时调整和完善有关决策”。作为税收政策调整完善的重要环节，反馈报告工作在深入推进依法治税、依法行政过程中，起着基础性作用。
建立税收政策执行情况反馈机制是促进税收政策和管理科学化、精细化，提高税收决策民主化的制度保障。建立税收政策反馈机制，有利于把握税制运行和税收政策执行的状况，及时反映税收执法过程中暴露出来的突出和重大税收政策问题，准确细致把握宏观经济对税收提出的客观要求，为国家改革税收制度、完善税收政策提供合理建议，从而促进税制改革与时俱进，增强税收政策的科学性、合理性和可操作性。
二、认真落实税收政策执行情况反馈报告工作的各项任务要求
各地税务机关应当本着积极负责的态度，采取理论联系实际的方法，坚持求真务实的工作原则，及时反馈报告税收政策执行过程中存在的各种问题。
反馈报告工作应当着眼于税收政策与经济发展的大局，立足于税收政策执行的具体实践，努力做到宏观与微观相结合、理论与实践相结合，深度调研与广泛了解相结合，定性分析与定量分析相结合。
反馈报告工作应当选择现行税收政策在合法性、合理性、可操作性等方面存在的普遍性和重要问题进行调查研究并反馈报告。对新出台政策的执行情况，以及时效性强的问题，要随时发现、随时报告，增强反馈机制的及时性。对涉及到税制改革方向决策或对社会经济发展有重要影响的税收问题，应当组织专题调研，提高对策建议的可行性，保证反馈报告的质量。
为提高反馈报告工作质量，使问题分析深入有据，各地税务机关要抓好基础管理、强化制度建设，充分运用税收信息化手段，完善数据统计分析功能，掌握每项税收政策，特别是税收优惠政策在实施过程中带来的税收变化和经济社会影响。
三、精心做好税收政策执行情况反馈报告工作的组织落实
开展税收政策执行情况反馈报告工作是一项全局性、综合性工作，各地税务机关要切实加强组织领导，采取各种积极有效措施，把反馈报告工作落到实处。
一是要加强领导，统筹兼顾。反馈报告工作涉及业务部门多，统筹协调任务重，为保证反馈报告工作顺利实施，各省税务机关可成立由局领导牵头负责、多部门参加的反馈报告工作领导小组，加强对反馈报告工作的统筹协调。
二是要明确职责，分工协作。反馈报告工作是一项全局性工作，综合性强，各地税务机关政策法规部门作为税政管理的综合部门，牵头负责反馈报告工作的组织实施。
法规部门要牵头汇总、整理从各种途径搜集到的税收政策问题，及时进行反馈上报，必要时应组织协调相关部门人员，深入基层进行调研。对单个税种税收政策问题，法规部门要依靠专业部门优势，发挥专业部门积极性，合力做好反馈报告工作。
一、当前我国民营企业税收政策现状分析
（一）对民营企业与税收政策的界定
对于民营企业的准确定义，目前学界并没有统一的说法。一般意义上，民营企业是从企业性质的性质来划分企业类型，即相对于国有性质而言的。因此，民营企业可以指除“国有独资”、“国有控股”外的所有企业。为保持前后一致，本文将民营企业的界定为私营企业与个体经营企业，相关数据选取也以此作为标准。税收政策是政府财政政策的一种，指政府为了实现特定的政策目标，运用税收手段调控宏观经济的方式。税收政策也是税收制度的一种，也体现在税制要素的不同规定，但具有临时性、灵活性等特点。在规范的税收制度下，国家为了促进民营企业的发展，往往在一般的税制规定内，做出一定的调整，如缩小课税范围，降低税率，延迟税款征收等，以降低民营企业的税收负担。
（二）民营企业税收政策的现状
本文从一般性税收政策和税收优惠政策两个方面分析陈述民营企业所得税税收政策的现状。从一般性税收政策来看，个人独资企业与合伙企业以外的民营企业按照25%的税率，对来源于中国境内外所有扣除一定的费用后纳税。个人独资企业和合伙企业以及个体工商户按照个人所得税的生产、经营所得纳税，税率是5%――35%的五级超额累进税率。从税收优惠政策来看，一是对小微企业实施税收优惠――对于符合规定的小微企业，企业所得税税率按20%征收。而且，自2014年1月1日至2016年12月31日，对年应纳税所得额不超过10万元的小微企业，按其所得的50%计入应纳税所得额，按20%的优惠税率缴纳企业所得税。二是，促进民营企业融资的税收政策。民营中小企业对于投资的吸引力不够，我国政府为了缓解民营企业融资困难的问题，出台政策鼓励投资企业对于特定民营企业的投资。
二、国外扶持民营企业的税收政策
西方国家促进民用企业发展的税收政策有很多，其中具有代表性的主要有美国和德国的税收政策：
（一）美国扶持民营企业的相关政策
美国陆续颁布实施了《小企业投资法》、《纳税人免税法》、《经济复兴税法》等。首先，允许符合条件的中小企业选择按个税纳税方式缴纳所得税，避免重复征税；其次，在企业投资方面，允许企业使用加速折扣，加速民营企业资本周转速度；最后，利用税收政策鼓励企业进行科技创新。
（二）德国扶持民营企业的相关政策
德国扶持民营企业的税收优惠政策很全面，深入到了企业发展的各个方面。首先，为促进民营企业的发展，德国给以其所得税低税率的优惠政策；其次，在鼓励企业投资上，德国政府对符合条件的民营企业投资于机器设备的部分给予附加折旧的优惠；最后，德国政府对特定地区的企业给予5年内免除特定税费的税收政策扶持。
（三）国外民营企业税收政策的启示
一是，政策目标明确。国外政府都对民营企业在本国经济中的重要地位有着充分的理解和认识，制定的促进民营企业发展的相关税收政策目标明确，特定的税收政策对应民营企业发展中的特定问题。为了切实保障民营企业的合法权益，将促进民营企业发展的税收政策通过立法确定下来，将民营企业的扶持政策法制化。
二是， 分类实行税收优惠。各国对民营企业的税收政策并非完全相同，对于不同类型的民营企业有不同的税收优惠。各国政府税收优惠政策对于技术创新企业都给予了区别一般企业的所得税优惠。此外，对于落后地区的民营企业，政府也设立了特定税收政策给予税收优惠，如德国政府对在落后地区新建立的企业，给予5年内免征营业税的税收扶持。
三是，多种方式并存。各国采取了多种税收优惠方式一同来扶持民营企业的发展。例如：美国的税收优惠政策中，既有对小规模企业的税率优惠，又有鼓励投资的加速折扣优惠，还有对投资收益的减免税。
三、促进民营企业发展的税收政策的改进思路
企业捐赠的动机是国外学者研究企业慈善捐赠税收政策效应的逻辑起点，这种动机可分为两种：一是通过企业捐赠来实现企业利润最大化目标；二是经理人通过企业慈善捐赠来实现自身效用最大化目标。根据企业慈善捐赠的动机，国外学者构建了企业慈善捐赠的“利润最大化”和“经理人效用最大化”两种理论模型，从两个不同的角度来解释税收对企业慈善捐赠的影响。理论上，税收对企业慈善捐赠的影响，主要通过企业利润和企业捐赠价格来实现（Schwartz，1968）［1］。为了方便研究，学者们通常假定企业慈善捐赠在税前全额扣除，即企业慈善捐赠价格为1-t（t为企业所得税率），在此基础上重点考察税率变动对企业慈善捐赠的影响，进而分析企业慈善捐赠税收政策的经济效应。其中，Clotfelter（1985）［2］和Navarro（1988）［3］的研究最具代表性。
（一）企业慈善捐赠的利润最大化理论模型利润最大化是公司最根本的目标之一，因此，研究企业慈善捐赠利润最大化理论的学者们主要从捐赠对企业收入和成本的影响入手，来考察企业慈善捐赠税收政策的效应。1.利润最大化模型的理论渊源对于一个追求利润最大化的企业而言，进行捐赠可能的理由是增进收入和降低成本（Clotfelter，1985）［2］。关于增进收入，Andrews［4］于1952年在总结前人的观点时提到“企业捐赠的好处是可以树立良好形象，扩大产品的宣传和影响，增强产品的公众认可度”；关于降低成本，Schwartz（1968）［1］论证到，企业慈善捐赠可以改善社区环境、降低人员成本或研发成本。而Johnson（1966）［5］则认为完全竞争或完全垄断企业从捐赠中几乎得不到什么好处，他实际上在暗指垄断竞争企业为增加企业利润应捐赠更多。上述学者从不同的角度分析了企业慈善捐赠的作用。然而，考虑到税收对企业慈善捐赠行为的影响，学者们需要建立完整的企业慈善捐赠利润最大化理论模型，来解释企业慈善捐赠的税收政策效应。2.利润最大化理论模型的构建与发展Clotfelter（1985）［2］较早构建了企业慈善捐赠的利润最大化理论模型。根据厂商利润最大化理论，他通过对企业慈善捐赠的一期模型研究后发现，企业所得税率对企业的最优捐赠额没有影响。同时，为了考察利润最大化目标下企业慈善捐赠的长期效应，Clotfelter［2］还构建了企业慈善捐赠的两期模型，研究结果表明：企业所得税率变动只影响了捐赠在各期的分布，而对企业捐赠总量没有影响；利润最大化的捐赠决策取决于各期企业税率的大小，税收政策对企业捐赠只具有短期效应。Navarro（1988）［3］将“其他企业的捐赠支出”和“政府支出”等更多因素纳入企业慈善捐赠利润最大化的一期模型中，得出了与Clotfelter（1985）［2］相同的结论，即企业所得税率对企业捐赠量没有影响。相比Clotfelter（1985）［2］的利润最大化模型，Navarro（1988）［3］更侧重通过税收对企业捐赠的影响来说明企业捐赠的动机，而Clotfelter（1985）［2］则重点考察税收政策对企业捐赠的影响。就模型本身而言，Navarro（1988）［3］的模型考虑的因素更全面，对企业的捐赠行为更具解释力。后来，支持企业慈善捐赠利润最大化理论的学者均延续了以上两位学者的研究思路，得出较为一致的结论，即税收对企业慈善捐赠量没有影响。
（二）企业慈善捐赠的经理人效用最大化理论模型效用最大化理论是企业慈善捐赠行为的另一种解释。企业慈善捐赠效用最大化模型分析了经理人或股东为追求自身效用最大化目标而发生的捐赠行为。在效用最大化模型中，企业慈善捐赠被看成一种正常商品，学者们通过研究税收对企业捐赠价格和利润的影响来分析企业慈善捐赠的变动情况。由于股东捐赠是个人捐赠的问题，本文重点对经理人效用最大化理论模型进行综述。1.经理人效用最大化模型的理论渊源企业慈善捐赠经理人效用最大化模型由Williamson（1964）［6］的经理人自模型发展而来。根据Williamson的研究，在两权分立的现代企业制度下，经理人为实现自身效用最大化，可能将可自由支配利润用于购买豪华办公用品、雇用过量员工、企业捐赠等方面，从而逃避实现企业利润最大化的责任。企业经理人通过企业慈善捐赠可以提高自身社会名望，或满足自己的利他心理，因此，他指出企业捐赠是实现经理人效用的途径之一，可以进入经理人的效用函数。虽然Williamson的主要贡献是在新制度经济学领域，并未专门就税收对企业捐赠行为的影响进行研究，但他的企业经理人行为理论为学者们分析和构建经理人效用最大化捐赠模型提供了思路。基于他的理论，Nelson（1970）［7］认为，经理人可以凭借所具有的信息优势，诱导股东做出符合自身偏好的捐赠决策来满足自身效用需求。Goldberg（1970）［8］则论证了企业捐赠是实现企业经理人效用的途径之一。2.经理人效用最大化理论模型的构建与发展Clotfelter（1985）［2］根据前人的研究，假定企业捐赠与税后利润是经理人效用函数中的两种商品，将捐赠支出引入到企业经理人效用函数中，第一次正式构建了企业慈善捐赠的经理人效用最大化理论模型，专门分析税收对企业捐赠行为的经济效应。研究结果表明，当企业经理人有捐赠偏好时，税收对企业捐赠的影响显著，税率与企业捐赠同向变动，企业所得税率上升会导致企业捐赠增加；当经理人没有从慈善捐赠中得到任何效用时（这种情况是利润最大化的简化形式），税收对企业捐赠行为不产生影响。据此，Clotfelter［2］推断，税收对企业慈善捐赠具有持久效应。有别于之前的经理人效用最大化理论，Navarro（1988）［3］第一次将利润最大化动机问题和经理人自问题作为互补关系进行研究。他认为，经理人通过企业捐赠来实现自身效用最大化的行为将会受到可自由支配利润的约束，在一定的捐赠水平上，企业捐赠水平与利润最大化目标一致，超过了这一水平的捐赠则是经理人增进自身效用的一种方式，但经理人并不能无限量偏移利润最大化目标下的最优捐赠支出，捐赠总量的大小要受到可自由支配利润的限制，即经理人超过利润最大化水平的捐赠量要受到企业总利润与股东要求的最小利润之差额的约束。与传统的经理人效用最大化理论（Williamson，1964［6］；Clotfelter，1985［2］）不同，Navarro（1988）［3］认为可自由支配利润只是实现经理人效用的预算约束，不会直接影响经理人的效用。有鉴于此，Navarro（1988）［3］对Clotfelter（1985）［2］的模型进行了两方面的扩展：（1）在经理人效用函数中增加“其他消费品”，得到与传统经理人效用最大化模型相同的结论，即税率与企业慈善捐赠同向变动；（2）在经理人效用函数中仅考虑“慈善捐赠”和“其他消费品”两个变量，得出了与传统模型相反的结论——税率与企业慈善捐赠反向变动，企业捐赠随着税率减少而增加。Navarro（1988）［3］的论证结果表明，目标效用函数不同，税率对企业捐赠的影响呈正、反两个不同的方向。由此我们可以看出，Navarro（1988）［3］的企业经理人效用最大化模型对企业慈善捐赠行为的描述更具一般性。他将企业利润排除在效用函数之外只是对模型表达形式的微小改动，但却使得这一模型与传统的经理人效用最大化理论模型有了本质的区别。因为可自由支配利润只是企业经理人用于偏好支出的预算约束，而非实现效用的商品本身，理性的经理人会花光所有可自由支配利润以实现自身效用最大化。他的研究充实了税收对企业慈善捐赠影响的理论解释。
（三）近期的理论研究Boatsman和Gupta（1996）［9］指出税率对企业捐赠的影响有三种情况：（1）在利润最大化点上，税率变动不影响企业捐赠总量，只影响利润水平；（2）超过了利润最大化水平的捐赠，如果股东对企业最小利润水平没有约束，税率与企业捐赠同向变动；（3）如果股东对企业最小利润具有强制约束，税率与企业捐赠反向变动。Carroll和Joulfaian（2005）［10］研究了捐赠给股东带来效用和不带来效用时税率对企业捐赠的影响，理论推导的结果是利润最大化动机下，税率不影响捐赠，捐赠和广告支出的效果类似；当捐赠给股东带来效用的情况下，理论模型推导不能确定税率变动对企业慈善捐赠的影响方向。Husted和Salazar（2006）［11］运用边际分析的方法，通过对具体案例的研究发现，既考虑利润目标又兼顾社会目标的企业战略捐赠模式优于企业自利型捐赠或利他型捐赠模式。该结论为我们进一步研究特定税法条件下实现企业多元捐赠目标的最优化选择提供了参考。
二、企业慈善捐赠税收政策效应的实证研究
企业慈善捐赠税收政策效应的实证研究主要经历了两个阶段：早期的研究主要是对线性或对数模型和加总时间序列数据的应用；近期的研究主要是以微观企业主体为观测对象的横截面数据和面板数据的分析。
（一）早期的实证研究Schwartz（1968）［1］采用1936年到1961年的企业加总时间序列数据线性回归模型，将平均捐赠额作为被解释变量，以平均税率为基础计算的企业慈善捐赠价格、税后收入和其他相关变量最为解释变量。研究结果显示，企业捐赠的价格弹性区间为（-1.06，-2.0），收入弹性区间为（0.53，1.34）。这一实证研究结论表明企业慈善捐赠与捐赠价格负相关，与税率正向变动，与收入正相关，该研究结果并没有支持“企业利润最大化”假设，他认为企业捐赠还存在其他目的。Schwartz（1968）［1］的研究范式一直延续了近20年。Nelson（1970）［7］、Levy和Shatto（1978）［12］、Bennett和Johnson（1980）［13］、McElroy和Siegfried（1985）［14］、Clotfel?ter（1985）［2］等学者均采用了与Schwartz（1968）［1］类似的研究方法，利用加总数据分析税收与企业慈善捐赠之间的关系，研究结论均表明税率与企业慈善捐赠同向变动。但是，由于数据区间的选择、计量模型设定和估计方法以及税率形式的不同，学者们测算出的企业捐赠价格弹性区间和收入弹性区间并不相同。例如，Nelson（1970）［7］采用边际税率计算企业捐赠的价格，对1936年到1963年的企业加总时间序列数据对数线性模型进行分析，得出企业的捐赠价格弹性区间为（-1.03，-1.18），收入弹性区间为（1.05，1.43）；而Clotfelter（1985）［2］同样采用边际税率，对1936年到1980年的企业加总时间序列数据对数模型进行分析，得出企业捐赠的价格弹性区间为（-0.16，-0.4），收入弹性区间为（0.11，0.57）。另外，Clotfelter（1985）［2］对按行业分组的混合数据模型进行分析，得出的价格弹性区间为（-0.2，-1.81），收入弹性区间为（0.59，1.14）。
（二）近期的实证研究加总数据带来问题是宏观估计与微观估计的不一致，Navarro（1988）［3］对此问题进行了改进。他首次采用了具体的公司数据，根据美国文科理事会对1976年到1982年间249家企业的调查数据，对混合横截面数据模型进行分析，得出以下结论：企业捐赠有很强的利润最大化动机，而经理人追求自身效用最大化的动机不明显；企业捐赠和企业所得税率之间的相关性很小。Navarro首次采用具体的企业数据分析企业捐赠行为，克服了宏观加总数据的缺陷，开创了利用微观企业数据分析捐赠问题的研究模式。Boatsman和Gupta（1996）［9］采用1984年到1988年间212家企业的面板数据，克服了时间序列与横截面数据的局限性，且由于选取数据的年度跨越了美国两次税制改革，因而可以考察同一公司的捐赠对税率变动的反应情况。他们分别对简单的混合横截面数据模型、随机效应模型和固定效应模型进行了估计，研究结果表明，税率和捐赠负相关，这意味着税率降低，企业慈善捐赠增加，这与Schwartz（1968）［1］等人的结论完全相反。Carroll和Joulfaian（2005）［10］首次将样本企业扩充到了缴纳个人所得税的小公司，通过对26634家企业的数据分析，从股东层面对企业慈善捐赠进行研究，得出企业捐赠与捐赠价格反向变动、与收入和广告同向变动的结论。他们的研究结果表明企业慈善捐赠对捐赠价格敏感，利润最大化模型不能完全解释企业的捐赠行为。
三、简要评述
由于企业慈善捐赠动机的多元性，单一的理论很难诠释现实中所有的企业捐赠现象。因此，国外学者从不同的角度对企业慈善捐赠行为进行解释，在此基础上考察税收对企业捐赠的激励效应。目前，学界并未形成成熟、一致的观点。企业慈善捐赠课税的研究依然需要进一步扩展，从而解释现实中复杂的企业捐赠现象。
（一）现有理论研究的成果及局限企业慈善捐赠的利润最大化理论，重点考察了捐赠对企业核心目标的影响，目前已形成的较为一致的结论是：在企业慈善捐赠可以全额抵扣的前提下，税收并不能影响企业捐赠行为，这能合理解释企业捐赠的大多数行为。原因在于，无论政府和社会对慈善捐赠评价有多高，企业首先只有盈利了，才有慈善捐赠的经济基础，也才能履行相应的社会责任。但是，企业慈善捐赠的利润最大化理论忽视了企业捐赠动机的多元化，推导出税收不影响企业捐赠的结论与大多数实证检验的结果不相符。另外，企业捐赠只有利润最大化的动机也不能解释现实中有的企业亏损还要捐赠的现象，由此得出的政策建议可能是片面的。企业慈善捐赠的经理人效用最大化理论，在某种程度上弥补了利润最大化理论的不足，解释了现实中税收促进企业捐赠的现象。而且，经理人效用最大化理论考虑了企业经理人捐赠时所受到的企业利润约束，能更好地解释税收对企业慈善捐赠的影响。但是，现有的经理人效用最大化理论研究，均是建立在静态分析的基础上，难于解释税收对企业捐赠的长期影响。尽管Clotfelter（1985）［2］认为税收对企业慈善捐赠的影响具有持久效应，但企业慈善捐赠的经理人效用最大化模型在本质上反映的是经理人受企业利润约束的个人捐赠，按照个人捐赠的相关理论，大量的研究表明税收对个人捐赠的长期影响和短期影响是不一致的（Randolph，1995［15］；Auten等，2002［16］）。那么，企业慈善捐赠对税收政策的短期反应和长期反应是否一致？现有理论无法完全解释这个问题。另外，建立在企业慈善捐赠全额扣除假设下的研究，并不能解释限额扣除条件下企业经理人或股东对企业税收政策变动的反应。尽管两种理论有待完善，但它们为判断企业捐赠的动机、估计税收对企业慈善捐赠的影响提供了理论依据，也为实证研究企业捐赠行为对税收政策和商业周期的敏感度提供了有用的信息。
（二）现有实证研究的成果及局限基于“利润最大化”和“效用最大化”的分析框架，国外学者做了大量的实证研究，考察税收对企业慈善捐赠的影响，使得企业慈善捐赠税收政策效应逐渐成为公共经济学研究的一个重要的领域，相关研究也不断丰富和深化。总的来说，企业捐赠所得税政策效应的研究进展主要以数据类型和所采用的估计方法为主线，其中，数据类型实现了由加总的时间序列数据到公司具体调查数据的应用，估计方法也不断发展，实现了由简单的线性模型或对数模型发展为基于混合横截面数据模型、随机效应模型和固定效应模型的研究；由于前提假设、变量选择、数据构成、数据处理方法的不同，实证检验的结论不尽相同，甚至截然相反。这从侧面反映了企业慈善捐赠行为的复杂性。从目前的研究结果来看，较为一致的结论是税收会影响企业慈善捐赠。尽管如此，学者们对于企业慈善捐赠的价格弹性和收入弹性区间的测算结果依然存在着较大的差异。因此，实证检验中的数据挖掘、模型设定和参数估计方法等方面有待深化。总之，无论是理论研究还是实证检验，对企业慈善捐赠的税收政策激励效应的研究结论尚不明确。为此，我们需要各种理论模型的整合发展。
四、研究展望
国外学者对企业慈善捐赠问题的研究成果，为我们研究中国企业慈善捐赠税收政策效应提供了参考依据。然而，考虑到企业捐赠动机的多元化，以及中西方文化、税制和企业类型等方面的差异，单纯借鉴国外学者的研究思路和方法难于解释中国企业的捐赠问题。因此，结合国外现有的研究情况，本文认为未来对企业慈善捐赠税收政策效应的研究可从以下三方面进行拓展：
经济学理论所说的收入效应是用来说明货币收入一定条件下，商品价格上升与实际收入变化之间的关系，即被迫购买价格已经上涨的商品等于减少实际收入，从而减少几乎所有商品的购买量。从税收角度而言，所谓收入效应是指由于课税或增税使纳税主体的收入发生变化，改变总体收入水平，使纳税主体境况变坏的效应。税收收入效应的大小由纳税主体的总收入与其缴纳的税金之比例，即平均税率所决定的。平均税率高，税收负担重，则对纳税主体的收入效应大；反之，则产生的收入效应小。一般来说，税收的收入效应不会对纳税主体“工作努力”产生妨碍，因为税收增加会使纳税主体收入减少，所以纳税主体为了取得更多的收入而不得不减少闲暇等其他方面的享受，能激励人们更加发奋工作。
经济学理论所说的替代效应是用来说明相对价格变化及其所造成的与私人支出模式变化之间的关系，即一种商品价格上升，而其他商品价格不变的情况下，用其他商品来替代价格上升了的商品。从税收角度来看，所谓替代效应是指由于政府实行差别税收待遇，使某种商品或劳务与另一种商品或劳务之间的相对价格发生变化，导致人们改变对各种商品或劳务的选择，用一种不征税或少征税的商品或劳务来代替征税的或税负重的商品或劳务。替代效应是由税收的边际税率或边际税负所决定的，边际税率越高，替代效应越大；反之则越小。一般地，替代效应不利于鼓励人们努力工作，而会导致人们增加闲暇。收入效应和替代效应是税收对纳税主体产生的两大基本效应。收入效应反映了征纳双方在国民收入分配中的关系，也反映出税收对经济的激励作用。替代效应则表明，当课税超过一定限度时，人们通过逃避税收，会对经济产生抑制作用。著名的“拉弗曲线”揭示了税收负担程度的经济效应和财政效应，同时也是对税收收入效应和替代效应的最好证明，即，一定程度的税收负担既能保证税收收入，又对纳税主体产生收入效应，激励“工作努力”；税负超过一定限度，不仅不能取得最佳税收收入，反而产生较大的替代效应，激励逃避税收。政府课税必须兼顾财政需要和纳税主体负担能力或负担心理，既保证税收收入的极大实现，又维护纳税主体相应的合法权益，促进纳税人“工作努力”，力图淡化税收替代效应的负面影响。
二、税收调控理论及其对纳税主体的激励与制约
税收调控经济的职能及作用方式概括起来有两种：其一，税收自动稳定机制。税收自动稳定机制也称“内在稳定器”，是指政府税收规模随经济景气状况而自动进行增减调整，从而“熨平”经济波动的一种税收宏观调节机制。例如政府对所得课税，在经济衰退时期，纳税主体收入下降，即使不改变个人和企业所得税的税率，国家课征的所得税税额也会自动下降，并且在累进税率的作用下，税收减少的幅度大于纳税主体收入下降的幅度，从而增加社会总需求，起到反经济衰退的作用。相反，在经济高涨时，纳税主体的收入上升，国家征收的所得税相应自动增加，并且在累进税率的作用下，税收增加的幅度会大于个人和企业收入上升的幅度，从而抑制社会总需求，减缓经济活动的过度扩张。其二，相机抉择的税收政策。相机抉择的税收政策是指政府根据经济景气状况，有选择的交替采用减税和增税的措施，以“熨平”经济周期波动的调控政策。在经济发展的不同时期，政府根据社会总供给和总需求的对比状况，以及总供给与总需求内部结构的分配状况，通过增税或减税措施，以及税负差别待遇，调整人们的收入分配状况和消费水平，进而刺激或抑制消费和投资欲望，包括扩张性的税收政策和紧缩性的税收政策。比如，在经济衰退时期，实行减税措施，通过相对增加市场主体的可支配收入，刺激消费需求增加，推动生产规模扩大，刺激经济复苏，从而促进国民收入恢复到充分就业水平；在经济繁荣时期，通过增税措施，相应减少人们的可支配收入，抑制私人消费和投资需求，从而扼制社会总需求，防止经济过热。
在市场经济条件下，税收调控方式的选择要求遵循“黑箱原则”，即要求把受控的经济主体作为一个“黑箱”看待。调控方式一般只考虑四个基本问题，即：（1）税收政策的制定；（2）税收政策与实施结果之间的关系；（3）受控经济主体整体的行为反应；（4）适时调整税收政策。具体来说，就是税收政策的制定和实施，并不深入到企业内部，过问企业内部的具体经济情况和特性，而是针对经济主体的整体状况和国家的政策目标来制定税收政策和组织实施，对所有的经济主体产生同样的效力。
三、税收效应及税收调控理论——税收筹划的理论依据
由税收效应理论和税收调控理论的基本描述及其对纳税主体的影响分析可以得出以下结论：
1.政府课税应兼顾财政需要和纳税主体的利益，税收筹划是纳税主体的合法权益的体现。
税收收入效应和替代效应理论表明，政府课税应有一个合理的限度，必须兼顾财政需要和纳税主体的利益，税收制度的法律地位和法律权威才能真正得以确立，税收才能取得财政、经济的最佳效应，这是依法治税的前提。国家通过合理、完善的税收制度，依法治税，既保证国家的税收权益，也依法维护纳税主体依法纳税后的合法权益。纳税主体在依法纳税的前提下，对经营、投资、理财活动筹划和安排，取得的任何经济利益，包括节税收益，归根结底属于纳税人的合法权益，应当受到法律的承认和保护。依法治税是税收筹划合法性的前提。
2.税收对经济的调控与影响来自于纳税主体对课税的回应，税收筹划是纳税主体对税收的正向回应。
税收调控理论表明，只要税收存在，就必然对经济产生一定的影响，这种影响来源于纳税主体对课税的回应，包括正向回应和负向回应。政府利用税收调节经济实质上是通过税收利益差别来引导纳税主体行为使之产生正向的影响，实现一定的社会、经济目标，因而政府不仅注重如何制定税收政策。而且更关注纳税主体对税收政策的回应。就纳税主体而言，既然外在的税收环境存在利益差别，不从中作出筹划或抉择显然是不明智的。就课税主体而言，运用税收调节经济旨在通过纳税主体对税收利益的追逐来实现调控目标，而纳税主体追逐税收利益的途径有逃税、避税和税收筹划，其中，逃税和避税的主要后果是导致政府税收流失，是政府所反对的；税收筹划则对经济产生直接影响，这种影响是好是坏，取决于税收制度是否合理。税制合理，税收筹划对经济产生正向影响；税制不合理，税收筹划则产生负向影响。因此国家可以利用的只有税收筹划。也就是说，税收筹划不仅对纳税主体是必要的，对实现税收调节目标同样也是必要的。税收筹划本身与税收政策导向是一致的，它有利于税收政策目标的实现。
3.税收调控范围和手段划定了税收筹划的范围和途径。
税收上的利益差别，使得税收负担具有弹性。从纵向看，在不同经济时期，国家选择实施扩张性或紧缩性税收政策，使不同时期的税收负担具有弹性；从横向看，国家在地区之间、产业之间、产品之间乃至行为之间，实施不同的税收政策，也使税收负担具有弹性。由于税收调控纳税主体行为是通过弹性税负来诱导纳税主体行为的，因此在税收负担有差异或有弹性的领域里，税收筹划是可行的，是有利可图并且是安全的，是国家所鼓励、所利用的。而在税负无弹性的领域，税收筹划则是无为的、无效的，纳税主体减轻税负的行为，只能是逃税或避税。这也表明，如何根据税收政策找出弹性税负，才是税收筹划的根本途径。
4.税收调控方式决定了税收筹划是纳税主体获得合法税收利益的唯一途径。
税收通过外在税收环境刺激或制约企业的行为选择，使企业适应税收的变化，形成对所有的经济主体总体上一视同仁的激励与制约机制。这表明税收调控并不针对具体的纳税主体，不同的纳税主体所面临的是同样的税收环境。在市场经济中，纳税主体要想获得合法的税收利益，只有通过税收筹划才能实现，而企望得到国家的个别优惠是不现实的。同时，国家税收政策也将根据调控目标与政策实施结果的状况作出新的调整，这就要求企业税收筹划应及时与税收政策变动作出相应的配合，与时俱进地更新税收筹划的内容与方法，而不是一成不变的。由于税收政策的变动，某些今天看来行之有效的税收筹划方法，明天则可能是偷税行为。
四、影响税收筹划的税收因素分析
分析影响税收筹划的主要因素目的在于：把握税收筹划的必要程度，即纳税人在财务规划中把多大精力放在税收筹划上是适宜的；了解税收筹划大致范围和可能达到的程度有多大，节税潜力如何；能带来最大节税利益且又最简便易行的途径何在以及税收筹划所应考虑的其他相关因素。
影响企业税收筹划的税收因素可概括为四个方面：
其一，税收负担水平。税收负担水平包括宏观税收负担和微观税收负担水平。从宏观上看，衡量一国税负高低的公认指标是税收总额t占国内生产总值（gdp）的比重；从微观上看，衡量一个纳税人的总体税负一般不是单纯以某一税种的税负来衡量，而是以企业资本回报率即资本收益率来评价，资本收益率是净收益与利息支出之和同投资总额之间的比值。通常情况下，税负越轻，资本回报率越高，税负越重，资本回报率越低。
税收负担水平对税收筹划的影响主要表现为：首先，税收负担水平决定税收筹划的广度和深度。如果宏观税负和微观税负较低，企业税负可以承受，纳税人就没有必要精心筹划节税策略。因为如果进行税收筹划还要花费一笔节税成本，而所取得的税收利益对资本回报率影响又不大，此时税收筹划的必要性就大打折扣。但是，如果宏观税负和微观税负水平高，税收则成为影响资本回报率的重要因素，是否实施节税策略结果是完全不相同的。其次，国家间税收负担水平的差异，影响跨国纳税人的投资决策。由于国际市场上不同国家或地区同类商品税负轻重不同，不同国家或地区的所得税税负水平也有高低之差，相应的投资回报率也相当之悬殊，所以跨国纳税人在实施经营和投资过程的税收筹划时，往往青睐于税负低的国家或地区。
其二，税负弹性。税负弹性是决定税收筹划潜力和节税利益的关键因素。税负弹性越大，税收筹划的余地和可能的节税利益就越大，税收筹划就越有利可图。在一次性总额人头税制下，由于不具有税负弹性，不产生替代效应，纳税人就没有税收筹划的余地。而在多种税、多次征的复合税制下，各个不同的税种各有不同的弹性，为税收筹划提供了条件和空间。其中，主体税种由于覆盖范围广、税源大、税法规范相对比较复杂，其税负的伸缩性就较大，成为税收筹划所瞄准的主要税种。
税负弹性取决于税种的构成要素，其中主要包括税基、扣除项目、税率和税收优惠。由于税基的宽窄、扣除的大小、税率的高低以及税收优惠的多少，都有较大的弹性幅度，因此各税种构成要素的弹性大小就决定了各税种的税负弹性。一般而言，所得税的税负弹性要高于其他税种，也就成为税收筹划的主要税种。
其三，税收优惠。税收优惠是国家税制的组成部分，是政府为了达到一定的政治、社会和经济目的，通过给予一定的税收利益而对纳税人实行的税收鼓励。税收优惠反映了政府行为，是通过政策导向影响人们生产与消费偏好来实现的，也是国家宏观调控经济的重要杠杆。无论是发达国家还是发展中国家无不把实施税收优惠政策作为引导投资方向、调整产业结构、扩大就业机会、刺激经济增长的重要手段加以运用。
经济学理论所说的收入效应是用来说明货币收入一定条件下，商品价格上升与实际收入变化之间的关系，即被迫购买价格已经上涨的商品等于减少实际收入，从而减少几乎所有商品的购买量。从税收角度而言，所谓收入效应是指由于课税或增税使纳税主体的收入发生变化，改变总体收入水平，使纳税主体境况变坏的效应。税收收入效应的大小由纳税主体的总收入与其缴纳的税金之比例，即平均税率所决定的。平均税率高，税收负担重，则对纳税主体的收入效应大；反之，则产生的收入效应小。一般来说，税收的收入效应不会对纳税主体“工作努力”产生妨碍，因为税收增加会使纳税主体收入减少，所以纳税主体为了取得更多的收入而不得不减少闲暇等其他方面的享受，能激励人们更加发奋工作。
经济学理论所说的替代效应是用来说明相对价格变化及其所造成的与私人支出模式变化之间的关系，即一种商品价格上升，而其他商品价格不变的情况下，用其他商品来替代价格上升了的商品。从税收角度来看，所谓替代效应是指由于政府实行差别税收待遇，使某种商品或劳务与另一种商品或劳务之间的相对价格发生变化，导致人们改变对各种商品或劳务的选择，用一种不征税或少征税的商品或劳务来代替征税的或税负重的商品或劳务。替代效应是由税收的边际税率或边际税负所决定的，边际税率越高，替代效应越大；反之则越小。一般地，替代效应不利于鼓励人们努力工作，而会导致人们增加闲暇。收入效应和替代效应是税收对纳税主体产生的两大基本效应。收入效应反映了征纳双方在国民收入分配中的关系，也反映出税收对经济的激励作用。替代效应则表明，当课税超过一定限度时，人们通过逃避税收，会对经济产生抑制作用。著名的“拉弗曲线”揭示了税收负担程度的经济效应和财政效应，同时也是对税收收入效应和替代效应的最好证明，即，一定程度的税收负担既能保证税收收入，又对纳税主体产生收入效应，激励“工作努力”；税负超过一定限度，不仅不能取得最佳税收收入，反而产生较大的替代效应，激励逃避税收。政府课税必须兼顾财政需要和纳税主体负担能力或负担心理，既保证税收收入的极大实现，又维护纳税主体相应的合法权益，促进纳税人“工作努力”，力图淡化税收替代效应的负面影响。
二、税收调控理论及其对纳税主体的激励与制约
税收调控经济的职能及作用方式概括起来有两种：其一，税收自动稳定机制。税收自动稳定机制也称“内在稳定器”，是指政府税收规模随经济景气状况而自动进行增减调整，从而“熨平”经济波动的一种税收宏观调节机制。例如政府对所得课税，在经济衰退时期，纳税主体收入下降，即使不改变个人和企业所得税的税率，国家课征的所得税税额也会自动下降，并且在累进税率的作用下，税收减少的幅度大于纳税主体收入下降的幅度，从而增加社会总需求，起到反经济衰退的作用。相反，在经济高涨时，纳税主体的收入上升，国家征收的所得税相应自动增加，并且在累进税率的作用下，税收增加的幅度会大于个人和企业收入上升的幅度，从而抑制社会总需求，减缓经济活动的过度扩张。其二，相机抉择的税收政策。相机抉择的税收政策是指政府根据经济景气状况，有选择的交替采用减税和增税的措施，以“熨平”经济周期波动的调控政策。在经济发展的不同时期，政府根据社会总供给和总需求的对比状况，以及总供给与总需求内部结构的分配状况，通过增税或减税措施，以及税负差别待遇，调整人们的收入分配状况和消费水平，进而刺激或抑制消费和投资欲望，包括扩张性的税收政策和紧缩性的税收政策。比如，在经济衰退时期，实行减税措施，通过相对增加市场主体的可支配收入，刺激消费需求增加，推动生产规模扩大，刺激经济复苏，从而促进国民收入恢复到充分就业水平；在经济繁荣时期，通过增税措施，相应减少人们的可支配收入，抑制私人消费和投资需求，从而扼制社会总需求，防止经济过热。
在市场经济条件下，税收调控方式的选择要求遵循“黑箱原则”，即要求把受控的经济主体作为一个“黑箱”看待。调控方式一般只考虑四个基本问题，即：（1）税收政策的制定；（2）税收政策与实施结果之间的关系；（3）受控经济主体整体的行为反应；（4）适时调整税收政策。具体来说，就是税收政策的制定和实施，并不深入到企业内部，过问企业内部的具体经济情况和特性，而是针对经济主体的整体状况和国家的政策目标来制定税收政策和组织实施，对所有的经济主体产生同样的效力。
三、税收效应及税收调控理论——税收筹划的理论依据
由税收效应理论和税收调控理论的基本描述及其对纳税主体的影响分析可以得出以下结论：
1.政府课税应兼顾财政需要和纳税主体的利益，税收筹划是纳税主体的合法权益的体现。
税收收入效应和替代效应理论表明，政府课税应有一个合理的限度，必须兼顾财政需要和纳税主体的利益，税收制度的法律地位和法律权威才能真正得以确立，税收才能取得财政、经济的最佳效应，这是依法治税的前提。国家通过合理、完善的税收制度，依法治税，既保证国家的税收权益，也依法维护纳税主体依法纳税后的合法权益。纳税主体在依法纳税的前提下，对经营、投资、理财活动筹划和安排，取得的任何经济利益，包括节税收益，归根结底属于纳税人的合法权益，应当受到法律的承认和保护。依法治税是税收筹划合法性的前提。
2.税收对经济的调控与影响来自于纳税主体对课税的回应，税收筹划是纳税主体对税收的正向回应。
税收调控理论表明，只要税收存在，就必然对经济产生一定的影响，这种影响来源于纳税主体对课税的回应，包括正向回应和负向回应。政府利用税收调节经济实质上是通过税收利益差别来引导纳税主体行为使之产生正向的影响，实现一定的社会、经济目标，因而政府不仅注重如何制定税收政策。而且更关注纳税主体对税收政策的回应。就纳税主体而言，既然外在的税收环境存在利益差别，不从中作出筹划或抉择显然是不明智的。就课税主体而言，运用税收调节经济旨在通过纳税主体对税收利益的追逐来实现调控目标，而纳税主体追逐税收利益的途径有逃税、避税和税收筹划，其中，逃税和避税的主要后果是导致政府税收流失，是政府所反对的；税收筹划则对经济产生直接影响，这种影响是好是坏，取决于税收制度是否合理。税制合理，税收筹划对经济产生正向影响；税制不合理，税收筹划则产生负向影响。因此国家可以利用的只有税收筹划。也就是说，税收筹划不仅对纳税主体是必要的，对实现税收调节目标同样也是必要的。税收筹划本身与税收政策导向是一致的，它有利于税收政策目标的实现。
3.税收调控范围和手段划定了税收筹划的范围和途径。
税收上的利益差别，使得税收负担具有弹性。从纵向看，在不同经济时期，国家选择实施扩张性或紧缩性税收政策，使不同时期的税收负担具有弹性；从横向看，国家在地区之间、产业之间、产品之间乃至行为之间，实施不同的税收政策，也使税收负担具有弹性。由于税收调控纳税主体行为是通过弹性税负来诱导纳税主体行为的，因此在税收负担有差异或有弹性的领域里，税收筹划是可行的，是有利可图并且是安全的，是国家所鼓励、所利用的。而在税负无弹性的领域，税收筹划则是无为的、无效的，纳税主体减轻税负的行为，只能是逃税或避税。这也表明，如何根据税收政策找出弹性税负，才是税收筹划的根本途径。
4.税收调控方式决定了税收筹划是纳税主体获得合法税收利益的唯一途径。
税收通过外在税收环境刺激或制约企业的行为选择，使企业适应税收的变化，形成对所有的经济主体总体上一视同仁的激励与制约机制。这表明税收调控并不针对具体的纳税主体，不同的纳税主体所面临的是同样的税收环境。在市场经济中，纳税主体要想获得合法的税收利益，只有通过税收筹划才能实现，而企望得到国家的个别优惠是不现实的。同时，国家税收政策也将根据调控目标与政策实施结果的状况作出新的调整，这就要求企业税收筹划应及时与税收政策变动作出相应的配合，与时俱进地更新税收筹划的内容与方法，而不是一成不变的。由于税收政策的变动，某些今天看来行之有效的税收筹划方法，明天则可能是偷税行为。
四、影响税收筹划的税收因素分析
分析影响税收筹划的主要因素目的在于：把握税收筹划的必要程度，即纳税人在财务规划中把多大精力放在税收筹划上是适宜的；了解税收筹划大致范围和可能达到的程度有多大，节税潜力如何；能带来最大节税利益且又最简便易行的途径何在以及税收筹划所应考虑的其他相关因素。
影响企业税收筹划的税收因素可概括为四个方面：
其一，税收负担水平。税收负担水平包括宏观税收负担和微观税收负担水平。从宏观上看，衡量一国税负高低的公认指标是税收总额T占国内生产总值（GDP）的比重；从微观上看，衡量一个纳税人的总体税负一般不是单纯以某一税种的税负来衡量，而是以企业资本回报率即资本收益率来评价，资本收益率是净收益与利息支出之和同投资总额之间的比值。通常情况下，税负越轻，资本回报率越高，税负越重，资本回报率越低。
税收负担水平对税收筹划的影响主要表现为：首先，税收负担水平决定税收筹划的广度和深度。如果宏观税负和微观税负较低，企业税负可以承受，纳税人就没有必要精心筹划节税策略。因为如果进行税收筹划还要花费一笔节税成本，而所取得的税收利益对资本回报率影响又不大，此时税收筹划的必要性就大打折扣。但是，如果宏观税负和微观税负水平高，税收则成为影响资本回报率的重要因素，是否实施节税策略结果是完全不相同的。其次，国家间税收负担水平的差异，影响跨国纳税人的投资决策。由于国际市场上不同国家或地区同类商品税负轻重不同，不同国家或地区的所得税税负水平也有高低之差，相应的投资回报率也相当之悬殊，所以跨国纳税人在实施经营和投资过程的税收筹划时，往往青睐于税负低的国家或地区。
其二，税负弹性。税负弹性是决定税收筹划潜力和节税利益的关键因素。税负弹性越大，税收筹划的余地和可能的节税利益就越大，税收筹划就越有利可图。在一次性总额人头税制下，由于不具有税负弹性，不产生替代效应，纳税人就没有税收筹划的余地。而在多种税、多次征的复合税制下，各个不同的税种各有不同的弹性，为税收筹划提供了条件和空间。其中，主体税种由于覆盖范围广、税源大、税法规范相对比较复杂，其税负的伸缩性就较大，成为税收筹划所瞄准的主要税种。
税负弹性取决于税种的构成要素，其中主要包括税基、扣除项目、税率和税收优惠。由于税基的宽窄、扣除的大小、税率的高低以及税收优惠的多少，都有较大的弹性幅度，因此各税种构成要素的弹性大小就决定了各税种的税负弹性。一般而言，所得税的税负弹性要高于其他税种，也就成为税收筹划的主要税种。
其三，税收优惠。税收优惠是国家税制的组成部分，是政府为了达到一定的政治、社会和经济目的，通过给予一定的税收利益而对纳税人实行的税收鼓励。税收优惠反映了政府行为，是通过政策导向影响人们生产与消费偏好来实现的，也是国家宏观调控经济的重要杠杆。无论是发达国家还是发展中国家无不把实施税收优惠政策作为引导投资方向、调整产业结构、扩大就业机会、刺激经济增长的重要手段加以运用。
经济学理论所说的替代效应是用来说明相对价格变化及其所造成的与私人支出模式变化之间的关系，即一种商品价格上升，而其他商品价格不变的情况下，用其他商品来替代价格上升了的商品。从税收角度来看，所谓替代效应是指由于政府实行差别税收待遇，使某种商品或劳务与另一种商品或劳务之间的相对价格发生变化，导致人们改变对各种商品或劳务的选择，用一种不征税或少征税的商品或劳务来代替征税的或税负重的商品或劳务。替代效应是由税收的边际税率或边际税负所决定的，边际税率越高，替代效应越大；反之则越小。一般地，替代效应不利于鼓励人们努力工作，而会导致人们增加闲暇。收入效应和替代效应是税收对纳税主体产生的两大基本效应。收入效应反映了征纳双方在国民收入分配中的关系，也反映出税收对经济的激励作用。替代效应则表明，当课税超过一定限度时，人们通过逃避税收，会对经济产生抑制作用。著名的“拉弗曲线”揭示了税收负担程度的经济效应和财政效应，同时也是对税收收入效应和替代效应的最好证明，即，一定程度的税收负担既能保证税收收入，又对纳税主体产生收入效应，激励“工作努力”；税负超过一定限度，不仅不能取得最佳税收收入，反而产生较大的替代效应，激励逃避税收。政府课税必须兼顾财政需要和纳税主体负担能力或负担心理，既保证税收收入的极大实现，又维护纳税主体相应的合法权益，促进纳税人“工作努力”，力图淡化税收替代效应的负面影响。
二、税收调控理论及其对纳税主体的激励与制约
税收调控经济的职能及作用方式概括起来有两种：其一，税收自动稳定机制。税收自动稳定机制也称“内在稳定器”，是指政府税收规模随经济景气状况而自动进行增减调整，从而“熨平”经济波动的一种税收宏观调节机制。例如政府对所得课税，在经济衰退时期，纳税主体收入下降，即使不改变个人和企业所得税的税率，国家课征的所得税税额也会自动下降，并且在累进税率的作用下，税收减少的幅度大于纳税主体收入下降的幅度，从而增加社会总需求，起到反经济衰退的作用。相反，在经济高涨时，纳税主体的收入上升，国家征收的所得税相应自动增加，并且在累进税率的作用下，税收增加的幅度会大于个人和企业收入上升的幅度，从而抑制社会总需求，减缓经济活动的过度扩张。其二，相机抉择的税收政策。相机抉择的税收政策是指政府根据经济景气状况，有选择的交替采用减税和增税的措施，以“熨平”经济周期波动的调控政策。在经济发展的不同时期，政府根据社会总供给和总需求的对比状况，以及总供给与总需求内部结构的分配状况，通过增税或减税措施，以及税负差别待遇，调整人们的收入分配状况和消费水平，进而刺激或抑制消费和投资欲望，包括扩张性的税收政策和紧缩性的税收政策。比如，在经济衰退时期，实行减税措施，通过相对增加市场主体的可支配收入，刺激消费需求增加，推动生产规模扩大，刺激经济复苏，从而促进国民收入恢复到充分就业水平；在经济繁荣时期，通过增税措施，相应减少人们的可支配收入，抑制私人消费和投资需求，从而扼制社会总需求，防止经济过热。
在市场经济条件下，税收调控方式的选择要求遵循“黑箱原则”，即要求把受控的经济主体作为一个“黑箱”看待。调控方式一般只考虑四个基本问题，即：（1）税收政策的制定；（2）税收政策与实施结果之间的关系；（3）受控经济主体整体的行为反应；（4）适时调整税收政策。具体来说，就是税收政策的制定和实施，并不深入到企业内部，过问企业内部的具体经济情况和特性，而是针对经济主体的整体状况和国家的政策目标来制定税收政策和组织实施，对所有的经济主体产生同样的效力。
三、税收效应及税收调控理论——税收筹划的理论依据
由税收效应理论和税收调控理论的基本描述及其对纳税主体的影响分析可以得出以下结论：
1.政府课税应兼顾财政需要和纳税主体的利益，税收筹划是纳税主体的合法权益的体现。
税收收入效应和替代效应理论表明，政府课税应有一个合理的限度，必须兼顾财政需要和纳税主体的利益，税收制度的法律地位和法律权威才能真正得以确立，税收才能取得财政、经济的最佳效应，这是依法治税的前提。国家通过合理、完善的税收制度，依法治税，既保证国家的税收权益，也依法维护纳税主体依法纳税后的合法权益。纳税主体在依法纳税的前提下，对经营、投资、理财活动筹划和安排，取得的任何经济利益，包括节税收益，归根结底属于纳税人的合法权益，应当受到法律的承认和保护。依法治税是税收筹划合法性的前提。
2.税收对经济的调控与影响来自于纳税主体对课税的回应，税收筹划是纳税主体对税收的正向回应。
税收调控理论表明，只要税收存在，就必然对经济产生一定的影响，这种影响来源于纳税主体对课税的回应，包括正向回应和负向回应。政府利用税收调节经济实质上是通过税收利益差别来引导纳税主体行为使之产生正向的影响，实现一定的社会、经济目标，因而政府不仅注重如何制定税收政策。而且更关注纳税主体对税收政策的回应。就纳税主体而言，既然外在的税收环境存在利益差别，不从中作出筹划或抉择显然是不明智的。就课税主体而言，运用税收调节经济旨在通过纳税主体对税收利益的追逐来实现调控目标，而纳税主体追逐税收利益的途径有逃税、避税和税收筹划，其中，逃税和避税的主要后果是导致政府税收流失，是政府所反对的；税收筹划则对经济产生直接影响，这种影响是好是坏，取决于税收制度是否合理。税制合理，税收筹划对经济产生正向影响；税制不合理，税收筹划则产生负向影响。因此国家可以利用的只有税收筹划。也就是说，税收筹划不仅对纳税主体是必要的，对实现税收调节目标同样也是必要的。税收筹划本身与税收政策导向是一致的，它有利于税收政策目标的实现。
3.税收调控范围和手段划定了税收筹划的范围和途径。
税收上的利益差别，使得税收负担具有弹性。从纵向看，在不同经济时期，国家选择实施扩张性或紧缩性税收政策，使不同时期的税收负担具有弹性；从横向看，国家在地区之间、产业之间、产品之间乃至行为之间，实施不同的税收政策，也使税收负担具有弹性。由于税收调控纳税主体行为是通过弹性税负来诱导纳税主体行为的，因此在税收负担有差异或有弹性的领域里，税收筹划是可行的，是有利可图并且是安全的，是国家所鼓励、所利用的。而在税负无弹性的领域，税收筹划则是无为的、无效的，纳税主体减轻税负的行为，只能是逃税或避税。这也表明，如何根据税收政策找出弹性税负，才是税收筹划的根本途径。
4.税收调控方式决定了税收筹划是纳税主体获得合法税收利益的唯一途径。
税收通过外在税收环境刺激或制约企业的行为选择，使企业适应税收的变化，形成对所有的经济主体总体上一视同仁的激励与制约机制。这表明税收调控并不针对具体的纳税主体，不同的纳税主体所面临的是同样的税收环境。在市场经济中，纳税主体要想获得合法的税收利益，只有通过税收筹划才能实现，而企望得到国家的个别优惠是不现实的。同时，国家税收政策也将根据调控目标与政策实施结果的状况作出新的调整，这就要求企业税收筹划应及时与税收政策变动作出相应的配合，与时俱进地更新税收筹划的内容与方法，而不是一成不变的。由于税收政策的变动，某些今天看来行之有效的税收筹划方法，明天则可能是偷税行为。
四、影响税收筹划的税收因素分析
分析影响税收筹划的主要因素目的在于：把握税收筹划的必要程度，即纳税人在财务规划中把多大精力放在税收筹划上是适宜的；了解税收筹划大致范围和可能达到的程度有多大，节税潜力如何；能带来最大节税利益且又最简便易行的途径何在以及税收筹划所应考虑的其他相关因素。
影响企业税收筹划的税收因素可概括为四个方面：
其一，税收负担水平。税收负担水平包括宏观税收负担和微观税收负担水平。从宏观上看，衡量一国税负高低的公认指标是税收总额T占国内生产总值（GDP）的比重；从微观上看，衡量一个纳税人的总体税负一般不是单纯以某一税种的税负来衡量，而是以企业资本回报率即资本收益率来评价，资本收益率是净收益与利息支出之和同投资总额之间的比值。通常情况下，税负越轻，资本回报率越高，税负越重，资本回报率越低。
税收负担水平对税收筹划的影响主要表现为：首先，税收负担水平决定税收筹划的广度和深度。如果宏观税负和微观税负较低，企业税负可以承受，纳税人就没有必要精心筹划节税策略。因为如果进行税收筹划还要花费一笔节税成本，而所取得的税收利益对资本回报率影响又不大，此时税收筹划的必要性就大打折扣。但是，如果宏观税负和微观税负水平高，税收则成为影响资本回报率的重要因素，是否实施节税策略结果是完全不相同的。其次，国家间税收负担水平的差异，影响跨国纳税人的投资决策。由于国际市场上不同国家或地区同类商品税负轻重不同，不同国家或地区的所得税税负水平也有高低之差，相应的投资回报率也相当之悬殊，所以跨国纳税人在实施经营和投资过程的税收筹划时，往往青睐于税负低的国家或地区。
其二，税负弹性。税负弹性是决定税收筹划潜力和节税利益的关键因素。税负弹性越大，税收筹划的余地和可能的节税利益就越大，税收筹划就越有利可图。在一次性总额人头税制下，由于不具有税负弹性，不产生替代效应，纳税人就没有税收筹划的余地。而在多种税、多次征的复合税制下，各个不同的税种各有不同的弹性，为税收筹划提供了条件和空间。其中，主体税种由于覆盖范围广、税源大、税法规范相对比较复杂，其税负的伸缩性就较大，成为税收筹划所瞄准的主要税种。
税负弹性取决于税种的构成要素，其中主要包括税基、扣除项目、税率和税收优惠。由于税基的宽窄、扣除的大小、税率的高低以及税收优惠的多少，都有较大的弹性幅度，因此各税种构成要素的弹性大小就决定了各税种的税负弹性。一般而言，所得税的税负弹性要高于其他税种，也就成为税收筹划的主要税种。
其三，税收优惠。税收优惠是国家税制的组成部分，是政府为了达到一定的政治、社会和经济目的，通过给予一定的税收利益而对纳税人实行的税收鼓励。税收优惠反映了政府行为，是通过政策导向影响人们生产与消费偏好来实现的，也是国家宏观调控经济的重要杠杆。无论是发达国家还是发展中国家无不把实施税收优惠政策作为引导投资方向、调整产业结构、扩大就业机会、刺激经济增长的重要手段加以运用。
一、 问题的提出
中国经济进入新常态发展阶段，经济增速出现明显的下降，中国制造业原来所依靠的低成本优势逐渐减弱。制造业作为国民经济和社会发展的重要支撑，在新形势下亟需优化现有的产业结构，从而实现转型升级。税收政策对于一个国家的产业发展起着重要的作用，引导着资金、劳动和技术等生产要素的流动与分布情况，国家通过税收政策的变化来调控各产业的发展方向。税收负担的轻重不仅反映国家财政收入的多少，更与相关的产业政策相配合影响着制造业转型升级的路径和方向。中国制造业的低成本优势已经逐渐减弱，产业升级已经迫在眉睫。通过相关税收政策的有效引导，加快产业升级速度对于制造业以及整个工业的发展具有着重要的理论意义和实践指导价值。
目前，对于税收负担如何影响产业升级较少有学者展开研究，因此对于这一问题还没有一致的结论，有些学者的研究认为税收优惠和减免政策能够通过提高企业的积极性来促进产业结构的调整，进而实现产业升级;另外一些学者，则认为较低的税收负担让企业停留在低附加值、依靠劳动和资源的大量投入的产业链的底端，应该提高税收负担从而实现优胜劣汰，最终达到产业的升级。正是针对这一理论的空缺，文章对于制造业的产业升级与税收负担之间的关系进行分析，再通过实证模型来进行验证，从而丰富相关的理论研究。
二、 税收负担与产业升级之间的理论机制
税收政策作为政府进行宏观调控的一种方式，对于一个产业、行业或者微观企业主体的l展方向产生指导作用，体现出国家对于相关产业发展的政策导向，引导着社会资源的流向和聚集。一个国家税收政策直观、定量的体现就是各经济主体所承受税收负担的轻重，合理的税收负担不但会增加政府的财政收入，从而使其更好的履行公共服务职能。税收政策与一个国家的经济发展阶段相适应，当其产业结构发生变化时，税收政策也要做出及时和相应的调整，从而促进产业结构的优化，向产业链条高附加值区域移动，从而实现产业升级，最终助推整个国家层面的经济发展。
产业升级最终可以归结为各生产要素在不同的产业或行业之间动态配置过程，那么税收政策对于相关生产要素的引导作用就成为影响产业升级关键，产业结构的变化也会影响到相关税收政策的制定与实施，从而对整个国家的经济结构和增长方式产生影响。我国从1949年建国以来就对税收政策进行着不断的完善，对于经济的宏观调控作用在日渐改善。从供给的角度而言，税收政策对于产业升级从要素供给侧来发挥作用。从需求的角度而言，税收是政府的主要收入来源，政府支出的以其收入为基础，当政府的收入充足时，其可以进行的投资范围就有扩大的空间。而政府的投资和税收负担的过高都会在一定程度上挤占私人的投资空间，从而引起微观主体投资需求的降低，进而改变产业的结构。
基于上面关于产业升级与税收负担之间互动关系的理论分析，可以知道，税收负担的轻重对于一个国家产业升级水平和速度产生着重要的影响，运用相关的数据和模型进行实证分析则从另一个角度来验证两者之间的互动关系，对于税收政策的改进和加快产业升级具有重要的现实意义。
三、 高技术产业税收负担与产业升级的测度
建国以来，中国的税收政策经历了三次比较大的变革，第一次是在全国范围内将原来分散的税收制度进行了统一。接下来是1994年的分税制改革，这次改革理顺了地方政府和中央政府的财政分配关系。再就是2012年率先在上海的交通运输业和部分现代服务业开展的营业税改征增值税的改革正在如火如荼的进行着。这些税收政策的变化无疑会对制造业税收负担产生影响，最终反映在制造业的发展趋势上。将高技术行业的税收负担界定为小口径的税收负担，即税收总额与各行业工业总产值的比值。对与产业升级水平的界定则沿用大多学者的测算方法，即高技术产业的各行业总产值占制造业总产值的比重。根据《高技术产业（制造业）分类（2013）》中对于高技术产业（制造业）的界定，另外考虑到相关数据的可获得性，只对计算机及办公设备制造业，航空、航天器及设备制造业，电子及通信设备制造业，医药制造业和医疗仪器设备及仪器仪表制造业的相关数据进行了收集和分析。表1具体列示了1995年和2011年我国高技术产业的税收负担情况和在制造业中所占的比重，从表中的数据可以发现高技术产业的比重呈现上升的趋势，而税收负担却存在一定程度的下降。
四、 实证分析
1. 样本选择和数据说明。本文以1995年～2012年高技术产业的5个行业的数据为研究样本，高技术产业的总产值、税收总额和研发经费内部支出的数据均来自2002年～2012年《中国高技术产业年鉴》，鉴于2012年各行业总产值数据存在缺失，使用主营业务收入作为替代。一个行业的产业升级水平与研发经费内部支出、所在行业的竞争程度有很大的相关性，因此将研发经费内部支出和非市场化程度作为控制变量，从而能够更加准确的对行业税收负担和产业升级之间的关系进行实证分析，其中非市场化程度用国有及国有控股企业总产值占高技术产业的比重进行测度。表2对总体样本的描述性统计结果进行了列示。
为了检验行业税收负担对于制造业的产业升级水平的影响，文章在用面板数据经常用到的固定效应模型和随机效应模型的基础上，借鉴了杨广青等（2014）在研究宏观税负对产业升级的影响时采用了分位数回归模型。具体模型构建如下：
Upgradingit=α0+α1tax-burdenit+α2unmarkit+α3rdit+εit（1）
Upgradingit（τ|tax-burden，et al）=βi+βτ1tax-burdenit+βτ2unmartit+βτ3rdit （2）
其中，Upgradingit代表产业升级水平，由各高技术产业总产值占制造业总产值的比重来衡量;tax-burden代表行业税收负担，以相对额来表示;unmark代表行业竞争程度，反映了市场力量对于产业升级的影响力;rd代表了行业研发经费内部支出的部分，反映了行业对于研发的重视程度;εit为干扰项;Upgrading（τ|tax-burden，et al）代表因量的条件τ分位数。i代表不同的行业;t代表不同的年份。
2. 实证结果与分析。在对于回归模型选择时，Hausman检验的结果支持固定效应模型，从回归结果可以发现两个模型的回归结果均反映了行业税收负担与产业升级存在负相关的关系。再就是所在行业的非市场化程度对于产业升级的影响是正向的，也就是说国有或者国有控股企业总产值所占的份额越大越能推动制造业的产业升级，这与政府对于国有企业的战略定位以及国有企业在投融资方面的优势等存在很大的关系，进而延伸到政府和市场在经济发展中应该扮演着何种角色的问题。最后，行业的研发经费内部支出在固定效应模型中对于产业升级的影响不显著，在随机效应模型中也仅在10%的水平上显著，这与我们通常认为的有所差异，当涉及到制造业的产业升级时，大多会提及由劳动密集型产业向技术密集型或者知识密集型产业转移，而技术密集型和知识密集型的产业一般具有较高的研发费用的支出，出现这种回归结果是由于样本选择行业均是高技术产业，因此它们在研发费用的投入方面已经经过了规模报酬递增的阶段，研发费用的支出对于这些行业的产业升级不存在明显的推动作用。
通过运用固定效应模型和随机效应模型，我们检验了行业税收负担与产业升级之间存在显著的负相关关系，面板分位数回归则进一步的对于产业升级水平的不同分位点进行了检验，这对于分析现阶段我国工业发展中的不同行业处于不同的产业升级水平下何种因素起到主要作用具有重要价值。对于0.2分位点处的回归结果可以发现，在产业升级水平较低时，国有企业所占的比重和研发费用的支出对于产业升级存在着显著的正相关关系，行业税收负担与产业升级的仍然存在负相关关系但不明显;再看当位于0.6分位点处时，行业税收负担与产业升级的负相关关系开始在10%的水平上显著，随着分位点的增加，税收负担对于产业升级的影响在不断增大;研发费用的支出对于产业升级的正面影响则恰好相反，随着分位点的增加，其对于产业升级的正面影响在不断降低。这同上面固定效应模型和随机效应模型的回归中，研发费用支出与产业升级之间存在不显著的正相关关系的结果是一致的，两者相互之间得到了印证。国有企业在行业中所占比重对于产业升级存在着重要的正面影响，这在不同的分位点上均有所体现，这也反映出我国的国有企业在国民经济中的重要地位，也反映出政府在整个经济发展中发挥着指导性的作用。
通过对于三个模型回归结果的分析可以发现，行业税收负担对于产业升级存在负面的影响，随着产业升级水平的上升影响力在增大;国有企业在其所在行业中所占的比重对于产业升级有着显著的正效应;最后研发费用支出对于产业升级存在推动作用，其随着产业升级水平的上升而降低。
五、 相关政策建议
本文以1995年～2012年的高技术产业相关行业的数据为样本，对于行业的产业升级水平和税收负担进行了测算，并建立了固定效应模型、随机效应模型以及分位数回归模型对产业升级和税收负担之间的关系进行了验证。因此结合实证研究的结果和现阶段中国制造业的发展状况，提出以下几点政策建议：
（1）应该继续推行增值税改革。我国从2009年开始由生产型增值税向消费型增值税转变，将原有的增值税进项抵扣的范围进行了一定程度的扩大，起到了降低企业增值税负担的作用，但是距离完全意义上的消费型增值税仍然有一定的距离。2012年开始的营业税改征增值税进一步扩大了增值税的征收范围，主要是针对服务业进行的减税政策。从整个产业链条上而言，服务业特别是生产业税收负担的降低，也有利于制造业税收负担的降低，只是存在着间接性和局限性。当前我国制造业正处于转型和升级的关键阶段，应当针对不同行业处于不同的产业升级水平，实行不同的增值税征收政策。目前我国税制结构呈现出以间接税为主，特别是增值税所占比重较大的税收结构，扩大增值税抵扣范围将有利于税收结构的优化，降低制造业综合成本，从而推动中国制造业由劳动密集型向技术密集型或者知识密集型产业的转型，实现真正意义上的“中国创造”。
（2）对于高技术产业试行准备金制度。对于高技术产业而言，其研发活动存在着高风险性，投资的收益存在着很大的不确定性，因此对于这一类型的行业或者特定项目可以尝试设置准备金并可以在税前扣除，这一准备金制度在韩国和新加坡等国家早就开始实行。这一举措既可以减轻企业的税收负担，又可以有效的激励企业增加研发投入，特别是在创业期或者新产品开发阶段，从而引导社会资金流向技术密集型产业，优化现行的产业结构，实现制造业产业升级。
（3）针对各行业产业升级水平的差异采取不同的调控政策。鉴于面板数据的分位数回归结果，不同的行业处于不同的产业升级水平上，会有不同的因素对于产业升级的速度产生影响。因此政府或者行业协会等在采取政策措施时要将各种刺激措施综合运用，针对处于产业升级水平相对较低的行业加大研发费用的投入;而对于产业升级水平较高的行业则从税收优惠方面进行有效的刺激，从而对不同的产业升级阶段发挥不同的作用，形成相互辅助，相互结合的政策网络。
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随着经济全球化趋势的出现，国际经济形势十分多变，这对我国的经济造成了很大的影响。为了保证我国经济的稳定运行，政府必须及时采取相关措施，对我国的宏观调控进行相应的处理，从而保证我国经济的稳定运行。税收政策是我国政府宏观调整的主要手段。目前对于税收政策的研究很少涉及非线性的研究。税收与经济增长存在着密切的联系，只有经济增长了，税收的规模才能增长，并且税收通过税率及税种等要素来调节市场主体的各种利益，从而影响经济的发展。
一、非线性效应理论
凯恩斯主义认为，在经济萧条的环境之下，政府利用扩张性财政政策刺激投资与消费，增加生产，但是若是在经济繁荣时期，便会使用经济紧缩的政策来控制物价的上涨。然而税收的非线性效应则不同，主要是指在争锋的税收政策中，不仅仅存在凯恩斯主义，同时也存在相应的非凯恩效应。也就是说，在特殊的条件下，政府的减税措施将会对经济变量产生紧缩效果与影响，同时一些增税的措施将会给经济变量带来扩张或者是发生效应。在一定的时期内，税收政策存在非线性效应，在此阶段，政府必须实行顺应周期的税收政策。
二、税收对经济增长非线性效应的模型设定
在经济增长的研究活动中，主要是利用区域转移模型及马尔科夫模型进行经济行为的分析，这种模型能够在不同的区域内选取不同的参数值，并且能够在信息给定的前提下有效确定一个区域之中的概率，从而有效转移模型来适当描述持续性的变量动态变化过程。相关的研究学者在区域转移模型的基础上进行研究，提出了区域转移向量自回归模型。这是一种典型的非线性模型，并且能够与传统的模型相互结合，之所以能够构建模型，主要是因为能够根据变量的改变，并且能够在不同的阶段进行转移。利用相应的矩阵来描述区域转移向量自回归模型为
Y=v（S）+A（S）yt-1+……+Aq（S）yt-n+ut
式中，y为观测的时间顺序，v（S）为相关的常数，q为滞后的阶数，并且其中的数值主要根据信息的准则来确定，A（S）及Aq（S）为变量的系数矩阵。在这个模型中，其常数项及系数项的矩阵都是保持不变的，这样能够使两者的取值随区制状态S的变化而发生相关的变化，使得相应的模型出现非线性的特征，并且yt-1及yt-n在q个滞后变量也不会根据经济形势转变到相关的y1，从而发挥不同的影响效应。在相关的区域转移向量自回归模型中，参数的数值主要取决于状态向量S，同时也代表着不同的状态，状态向量能够有效地控制转移机制。假设不同的区制状态S之间的转换主要是遵循着一阶马尔科夫，那么前t时期的状态概率主要取决于相关的t-1时期，而与其他的时期没有关系。
区域转移向量自回归模型主要是利用状态的转换概率来刻画下一时期的状态，在经济处于i状态时，那么在下一个时期将会发生相应的转换，状态会转化为j的概率值，但若是t-1时刻经济状态为i，则t时刻区制状态j中的转换概率为Pij=P（St=j/St-1=i），那么■Pij=1。这表示无论在t-1时刻中经济处于任何状态，t时刻所有区制状态发生的概率总和都是1，并且∨i，j∈{1，2，3，……，m}，0≤Pij≤1。其中若是相关的S∈{1，m}服从一个m区制的马尔科夫过程，其中转换的矩阵P可以表示为
P= P11 P12 …… P1mP21 P22 …… P2m…… …… …… ………… …… …… ……Pm1 Pm2 …… Pmm
在这个矩阵中，每一行的各个概率之和均为1，并且其对角线上的概率值为Pii，并且意味着下一个状态的概率与本区制相同。在很多时候，对于模型的需要，主要是用区域转移向量自回归模型中的q阶滞后形式表示，进行相应的调整，调整的形式为
Yt-u=A（yt-1-u）+……Au（yt-u-u）+ut
简单地说，若是在相应的k维的q阶滞后向量自回归模型中，其中的随机误差u遵从独立同分布，即u～N（0，Σ）。因此，可以将其表示成以上模型中的调整形式，并且这也意味着时间序列受到区制状态变化的影响。其中，u=（Ik-Σqj=1Aj）-1v代表着被解释变量y的k×1维均值。并且由于相关的被解释变量的均值会随着相关的区制状态不断地转移而发生变化，同时在每一个区制状态下的变量均值皆是不同的，而在进行相关的区制转移时，将会随之转移到一个新值，并且能够根据这一点划分出不同的区制状态。
三、相关的政策建议
首先要突破传统的思维定式，对税收的宏观调控作用进行重新的认识。政府受到凯恩斯理论的影响，经常会通过减税来刺激增长，通过增税阻碍经济增长。减税措施能够促进经济走出低迷，但是适当地提高宏观税负水平也能够在税收发挥凯恩斯效应的紧缩时期，有效地实现经济的宏观调控，促进经济的增长。我们必须要突破传统的思维模式，站在一个全新的角度认识税收政策，正确处理好税收与经济增长的关系。正确地认识非线性效应，制定正确的措施来进行适当的调整，这样能够实现税收政策预期调整。要充分考虑到税收的非线性效应，以此来制定科学合理的税收政策。
四、结语
在我国，税收政策与经济增长有着密切的关系，经济的增长能够有效促进税收的增长。税收在我国的宏观经济的过程中存在非线性效应，在进行宏观调控调控的时，一定要充分考虑到非线性效应，制定科学合理的政策来促进经济增长。
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1 税务筹划风险概念
所谓税务筹划的风险,通俗地讲就是税务筹划活动因各种原因失败而付出的代价。税务筹划的风险主要包括三方面的内容:一是税收政策理解有误的风险,即日常的纳税核算从表面或局部的角度看是按规定去操作了,但是由于对有关税收政策的精神把握不准,造成事实上的偷税,从而受到税务处罚。二是对有关税收优惠政策的运用和执行不到位的风险。三是在系统性税务筹划过程中对税收政策的整体性把握不够,形成税务筹划风险。以上这些都是税务筹划过程中客观存在的风险。
2 税务筹划风险成因分析
2.1政策风险
政府政策的制定和变化由一国的经济状况所决定,同时也受到社会、文化、历史、传统等各种因素的影响。政策的变动有可能导致税务筹划失败,达不到预期目标。所以,为了保证既定目标的顺利实现税务筹划前和方案实施中要对相关国家政策进行跟踪、分析和预测。
2.2税务行政执法偏差
企业税务筹划是企业为实现自身价值最大化和使其合法权利得到充分的享受和行使,在既定的税收环境下,对多种纳税方案进行优化选择的一种理财活动。尽管这与偷逃税和避税有本质区别,但在实践中,税务筹划的“合法性”还需要得到税务行政部门的确认。在这一“确认”过程中,税务行政执法的偏差增加了企业税务筹划的风险。
2.3税务筹划存在着征纳双方的认定差异
严格地讲,税务筹划应当具有合法性,纳税人应当根据法律的要求和规定开展税务筹划。但是税务筹划是纳税人的生产经营行为,其方案的确定与具体的组织实施,都由纳税人自己选择,税务机关并不介入其中。税务筹划方案究竟是不是符合税法规定,是否会成功,能否给纳税人带来税收上的利益,很大程序上取决于税务机关对纳税人税务筹划方法的认定。如果纳税人所选择的方法并不符合税法精神,那么,税务机关将会视其为避税,甚至当作是偷逃税。这样,纳税人所进行的“税务筹划”不仅不能给纳税人带来任何的税收上的利益,相反,还可能会因为其行为上的违法而被税务机关处罚,最终付出较大的代价甚至是相当沉重的代价。
2.4企业活动的变化
税收贯穿于企业生产经营的全过程,任何税务筹划方案都是在一定的时间、一定的法律环境下,以一定的企业生产经营活动为载体制定的。企业税务筹划的过程实际上是依托企业生产经营活动,对税收政策的差别进行选择的过程,因而具有明显的针对性和时效性。企业要获取某项税收利益,必须使企业的生产经营活动的某一方面符合所选择税收政策要求的特殊性,而这些特殊往往制约着企业经营的灵活性。同时,企业税务筹划不仅要受到内部管理决策的制约,还要受到外部环境的影响,而外部环境是企业内部管理决策难以改变的。一旦企业预期经营活动发生变化,如投资对象、地点、企业组织形式、资产负债比例、存货计价方法、收入实现时点、利润分配方式等某一方面发生变化,企业就会失去享受税收优惠和税收利益的必要特征和条件,导致筹划结果与企业主观预期存在偏差。
2.5纳税人对税收政策理解不准确的风险
纳税人在进行某一项目的税务筹划时,没有全面、准确地了解与之相关的税收政策。即使某一小方面、某一环节出了问题,也将会使整个筹划行为失败。例如,某一废旧物资加工企业,依据《财政部、国家税务总局关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》(财税[2001]78号)进行税务筹划,认为加工企业将收购、加工业务分开可节税,于是将包括废旧物资回收经营在内的业务另外注册成立一股份制公司,应该说这一筹划是可行的,但企业将废旧物资及其他物资经营未分别核算,由于这一细小的疏忽,导致企业享受不到这一税收优惠政策。
3防范税务筹划风险的对策
3.1健全税务筹划风险防范体系
3.1.1提高税务筹划的风险意识
税务机构要树立税务筹划的风险意识,立足于事先防范。在接受委托时,要告知委托人(纳税人)税务筹划必须合法,只能在一定的政策条件下、一定的范围内起作用,不能对其期望过高;要向委托人说明税务筹划的潜在风险,并在委托合同综合效益中就有关风险问题签署具体条款,对风险有一个事先约定,减少可能发生的经济纠纷;在具体筹划过程中,要注意机制。要事先对税务筹划项目进行风险评估,综合考虑的因素有:客户要求是否合理、合法;客户对筹划的期望值是否过高;企业对筹划的依赖程度有多大;过去及当前企业经营状况如何,所处行业的景气度如何,行业的总趋势是否发生不良变化;以往企业纳税情况如何,是否相关政策的综合运用,从多方位、多视角对所筹划项目的合法性、合理性和企业的进行充分论证。
3.1.2建立税务筹划风险评估机制
要事先对税务筹划项目进行风险评估,综合考虑的因素有:客户要求是否合理、合法;客户对筹划的期望值是否过高;企业对筹划的依赖程度有多大;过去及当前企业经营状况如何,所处行业的景气度如何,行业的总趋势是否发生不良变化;以往企业纳税情况如何,是否对税务事项过分敏感,以前年度是否存在重大税务、审计问题;税务管理当局对该企业依法纳税诚信度的评价如何;事务所及注册税务师对筹划事项的熟练程度如何;等等。最后评估出一个较为客观的风险值,然后再决定是否接受委托,或决定如何进行筹划。
3.1.3建立完善的税务筹划质量控制体系
执业质量对中介机构的生存和发展生死攸关,尤其是在中国加入WTO后更是如此。税务机构要建立健全质量控制体系,强化对业务质量的三级复核制;设置专门的质量控制部门(如技术标准部),依据统一标准,对所内各业务部门及下属分所、成员所进行定期质量检查,做到防检结合,以防为主。要制定税务筹划工作规程,对于具体的筹划项目要确立项目负责制,规定注册税务师与助理人员的工作分工、重要税务筹划文书的复核制、工作底稿的编制与审核等。要将检查中发现的问题划分事故等级,通过教育、解聘甚至机构调整等办法予以纠正。
3.2提高税务筹划执业水平
3.2.1加强人员培训,提高税务筹划人员业务素质
税务筹划人员的专业素质和实际操作能力是评价税务筹划执业风险的重要因素。注册税务师资格是税务筹划人员必须具备的执业资格。在此基础上,税务筹划人员还必须具备较高的税收政策水平和对税收政策深层加工能力,有扎实的理论知识和丰富的实践经验。税务机构当务之急是加强人员培训,吸收和培养注册税务师,建立合理有效的用人制度和培训制度,充分挖掘人的潜力。
3.2.2建立完善的税务筹划系统
提高税务筹划水平,除了有优秀的人才外,还应有完善的税务筹划数据库和信息收集传递系统,使之能及时收集到准确的筹划信息,建立一套完善的筹划系统。
3.2.3及时、全面地掌握税收政策及其变动
税收政策在不同经济发展时期总是处于调整变化之中,这不仅增加了企业进行税务筹划的难度,甚至可以使企业税务筹划的节税目标招致失败。税务筹划从某个角度讲,就是利用税收政策与经济实际适应程度的不断变化,寻找纳税人在税收上的利益增长点,从而达到利益最大化。因此,税务机构进行税务筹划就要不断研究经济发展的特点,时刻关注税收政策的变化趋势,及时系统地学习税收政策,全面准确把握税收政策及其变动,从而避免和减少因税收政策把握不准而造成的筹划风险。
3.3加强税务业的管理和自律
3.3.1制定注册税务师执业准则
到目前为止,我国税收行业尚未制定具体的注册税务师执业准则,面对日益加强的税收征管和稽查,一旦筹划被查出问题,注册税务师就必须承担因筹划失败而被追究的责任。税务业可以参照注册会计师执业准则,尽快制定与国际惯例接轨的注册税务师执业准则。
3.3.2规范税务机构内部运行机制
税务机构要健全内部治理结构,提高管理的科学化和民主化程度,强化内部管理。脱钩改制的税务中介要独立面向市场,参与公平竞争,提高水平。要完善劳动人事、分配制度,形成有效的激励和约束机制,对不符合要求的从业人员要及时调整或清理,调动员工的积极性。要树立质量意识,坚持独立、客观、公正的原则,抵制各种违规违纪的行为,树立良好的职业形象,提高业信誉。
3.3.3加大对注册税务师行业自律
可以借鉴国外的经验,实施同业复核制度,充分发挥行业自律的力量。行业协会除履行服务、协调等职能外,重点是充实管理职能,制定行规行约,加强自律管理。对进入本行业的机构和人员进行资格预审,防止非执业人员从事执业活动,对执业质量进行检查督促,并对存在问题实行行业惩戒或提请政府部门进行行政处罚等。
3.4加强税务筹划理论和方法的研究
税务筹划的发展空间越来越大,面临的难题也就更多。税务筹划在我国还仅仅是开始,还没有形成适应中国特色的市场经济的税务筹划理论。今后更多的跨国公司和会计师(律师、税务师)事务所将涌入中国。它们不仅直接扩大税务筹划的需求,而且会带来全新的税务筹划理念和技术,促进我国税务筹划的研究和从业水平的提高。因此,税务机构要以此为契机,加强理论和方法的研究,尽快建立一套符合我国实际的税务筹划理论体系,以便指导税务筹划实践,有效防范风险。
参考文献:
一、与税收调节产业结构相关的几个问题
探讨产业差别税收政策是否偏离了税收中性这一问题，要明确以下几点：
第一，关于税收效率与税收中性关系的问题。税收效率，是税收三大原则之一。税收效率包含税收经济效率和税收行政效率。所谓税收经济效率是税收应有利于资源配置达到最优状态，尽量使税收对市场经济运行产生的扭曲以及社会福利损失最小化。而税收行政效率指以最小的税收成本取得既定的税收收入。说到税收经济效率，就要提到另一个概念――税收中性，它实际上是税收效率政策中的一种理论，即要求税收的课征不能影响纳税人生产、投资、消费等方面的决策行为，否则就会产生超额负担。所以就实现税收超额负担的最小化这一点来说，税收中性与税收经济效率是一致的。此外，税制设计与改革应降低税制的复杂性，以尽量少的纳税遵从成本和征税成本，实现社会资源配置的效率，所以税收行政效率与税收中性也是一致的。
第二，关于税收中性的相对性问题。由于经济体系的多变性和复杂性，现实的税收制度或税收政策只能够尽可能无限趋近于税收中性，所以，绝对的税收中性是不存在的，税收中性只是一个相对概念。由于税收的收入效应和替代效应，除一次总付税之外的其他各税都可能会给市场微观主体的经济行为带来扭曲从而造成超额负担及带来效率损失。而现实经济中，一个国家不可能仅征收一次总付税，所以绝对的税收中性只不过是税收制度设计和改革所追求的一种理想状态或者是最高境界。税收中性要求从经济效率角度出发，尽量减少税收对市场价格机制的干扰，减少税收对资源配置的扭曲。
第三，关于税收与市场机制配合的问题。市场经济条件下，市场失灵是常态，市场作为资源配置的主要手段和社会经济运行的基本载体，并不是万能的，这就为税收政策提供了发挥其积极作用的空间，即其可以在市场失灵和调节乏力的领域加以运用。也就是说在市场资源配置失灵的领域内，税收如果能够有效地起到矫正市场失灵的作用，此时税收非中性即税收调节就与税收经济效率是一致的，税收调控与税收中性并非对立。所以市场经济条件下，为提高资源的配置效率和资源的使用效率，在市场有效的领域内发挥市场对资源的基础配置作用，并运用税收的调节功能矫正市场失灵领域内的资源配置，以便税收与市场合力推动资源的有效配置。
第四，关于税收中性与税收调控关系的问题。关于税收中性与税收调控关系要说明两点：一是在个别税种上，从效率角度看，如果实行税收中性有利，则排斥税收调控。从整个税制上说，税收中性与税收调控并不是矛盾的，而是相辅相成的。在市场有效的和失灵的各自领域，税收中性与税收调控可以并存，统一于整体税制中。二是税收中性与税收调控服务的目标与作用层次有所不同。税收中性着眼于资源配置，主要服务于微观效率目标，而税收调控既与资源配置有关，也关注收入分配，服务于公平和效率两个目标。不仅如此，税收调控还是宏观经济稳定与发展不可缺少的前提和手段，因此，二者完全可以统一于微观到宏观的不同经济层次中。
二、关于产业差别税收政策是否背离税收中性问题的辩证思考
明确了上述四点之后，再来讨论产业差别税收政策是否背离了税收中性原则这一问题。
在产业结构形成过程中，单纯依靠市场机制来实现产业结构优化调整将面临诸如公共品供给不足、工业化进程中产生的环境污染等导致效率损失的问题，这就为政府干预产业结构的形成提供理论上的可行性和必要性，而税收作为政府调控宏观经济运行的重要政策工具，对市场失灵问题可以起到矫正作用。因此，为了贯彻国家产业结构政策，税收政策在制定上完全可以利用不同产业间的税负差异体现效率目标，从而使一些行业或产业部门（如正外部效应比较大的基础产业和基础设施部门、高新技术产业）实现较快的发展，以带动其他行业或产业的发展。
需要注意的是，产业差别税收政策固然能够体现政府在某一时期的既定目标，尤其是在一国经济转轨时期，差别税收政策有其积极性的一面，然而这些税收政策的导向毕竟体现的是政府的意图，并非市场机制运行的结果，它作为向特定行业或产业的纳税人进行利益转移的一种简单但高效的工具，在带来效率的同时，无疑不可避免地在一定程度上干扰市场经济决策主体的决策行为，从而可能会造成资源配置的效率损失。所以要权衡其对资源配置效率的影响程度及方向，即是否存在税收激励无效或激励过度的问题，以便及时进行政策调整。此外，行业倾斜性税收政策增加了税制复杂性，在客观上容易造成税收漏洞，引发纳税人偷逃税动机，影响税收征管效率，所有这些都与税收中性是不相容的。
但如果用发展的眼光从宏观视角出发，执行这些非中性的税收政策，长期内将有利于推动产业结构升级，有助于提高经济质量，促进国民经济结构的优化，实现经济的可持续发展，而这与税收中性原则是一致的。所以，产业差别税收政策在短期内可能偏离了税收中性，会扭曲税收的公平性，但长期内却与税收中性相吻合，它并不是牺牲公平来换取短期的经济效率。
在这儿需要说明的一点是，对税收调控与税收中性的讨论和研究必须跳出具体税种或税收政策的圈子，也就是说特定税种或某一具体税收政策，兼顾公平与效率是困难的，要从整个税制或税收政策来把握和考量。正如我们强调的，税收中性是相对的，坚持税收中性并不是要反对实行差别课税，而是尽可能地为纳税人提供一个相对公平的税收竞争环境，确保其相对公平地承担相应的纳税义务，要在承认市场基础性资源配置作用的前提下，能动地运用差别税收政策来进行产业结构调整。正如万莹在《税式支出的效应分析与绩效评价》（2006）中所说：“税收中性的现实意义不在于探讨是否存在绝对中性的税收，而是在承认税收对经济的绝对影响、税收对经济非中性作用的前提下，研究和解决使税收扭曲作用最小、税收效率最大化的问题，并在此基础上提出相对中性的税收政策建议。”
综上所述，产业差别税收政策并不完全站在税收中性的对立面，它们既有矛盾的一面，也有统一的一面。所以关于产业差别税收政策是否背离了税收中性这一问题，既要从局部又要从整体、既要从短期又要从长期辩证地分析，既要看到它对产业结构优化升级有效的、积极的一面，又要看到其无效的、消极的一面，避免陷入绝对化的歧途。
三、我国运用税收政策干预产业结构调整的实践分析
产业结构调整及其优化升级是一国经济持续高质量增长的重要支撑动力，事关一国经济的长远发展和国际竞争力提升。20世纪五六十年代以来，许多国家逐渐意识到“政策推动”在一些产业发展中的作用，如韩国在其经济发展过程中对有意投资于重点产业的企业积极给予减免营业税、法人税及其他租税政策等方面的支援；印度作为发展中国家的代表，在实现经济跨越式发展过程别注重对以软件业为主的信息技术产业、生物技术产业给予相关的财税政策扶持；日本在经济赶超阶段，利用产业税制有明确针对性地向政府指定发展的产业提供税收优惠、财政补贴；美国作为发达的市场经济国家，历来奉行自由企业制度，但这并不意味着美国政府在其产业结构变动中无所作为，如二战后，美国政府长期对私人企业从事研发投资予以税收支持，特别是在20世纪90年代，克林顿政府上任之初即制定了明确的科技产业政策，2001年美国国会批准对研发领域永久税收优惠，这些都为提高其高新技术产业的竞争力起到积极的激励作用。
近年来，我国结构性减税政策对我国产业结构的优化调整起到了积极的推动作用，体现了税收调控与税收中性统一的方面。一是2008年两税合并对我国产业结构优化起到了重要的推动作用。新的企业所得税法实现了税基、税率及税收优惠政策的统一，为增强内资企业的竞争实力提供了相对公平的制度基础，从而利于激发内资企业的创新积极性和主动性，长期内会起到优化我国产业结构的作用；企业所得税法定税率的降低有利于减少对纳税人逃税的激励，提高税收行政效率，增强税收中性；新企业所得税法强调以产业优惠为主的税收优惠政策，将促进我国基础产业、高科技产业、风险投资产业的发展，这对于推动我国产业结构调整，实现产业结构优化升级起到积极的作用。二是2009年增值税转型对推动我国产业结构优化升级又迈出了重要的一步。在当前我国经济转轨的关键时期，实行消费型增值税大大激发了资金密集型企业的投资积极性，这将有利于提高资源配置的效率，推动产业结构升级的步伐，较好地体现社会主义市场经济条件下的公平与效率原则，其激励效应从理论上来讲是相当广泛、深远的。当然，新企业所得税法及转型后的增值税对产业结构的调整效应究竟如何，还需要在今后的实践中对两种不同税类的产业结构调整效应进行具体分析和评价，并通过对相关政策的适时调整，尽最大可能促进我国产业结构调整预期目标的实现。
关键词 ：税收政策 高新企业 激励
1、税收促进高新技术企业科技创新的理论分析
目前，政策部门解决企业技术创新活动外部性问题的最常用工具主要为税收激励与政府直接资助。本文将通过对税收激励影响企业技术创新的相关理论的研究回顾和评述，初步构建税收政策该如何激励高新技术企业技术创新的理论基础。
1.1 政府介入企业技术创新活动的理论依据
一是技术创新的公共性。Romer(1990)认为，技术创新活动，尤其是研究开发活动中所提供的产品主要是以论文、专利、工艺、程序、配方、试产品、概念模型等知识形式为其表现形式，而不是以物质产品形式表现出来[1]；而知识产品是具有公共物品的性质的，在知识产权与专利保护制度不完善的情况下，复制、传播和使用知识产品的成本是微乎其微的（Nelson，1959）[2]。因此，技术创新活动充满着正的外部性即公共性。
二是技术创新的外溢性。Sunil Mani(2002)通过对外溢差距的估计发现：其他企业会从技术创新企业取得部分收益，创新者的部分或全部成果无法有效避免被他人无偿使用，使技术创新的私人收益率和社会收益率之间存在外溢差距，这在一定程度上削弱了创新者的积极性[3]。
三是技术创新的风险性和不确定性。Kamien and Schwartz(1975)指出技术创新需要长期大规模资源的投入，而只有当投资者有利可图时，技术创新活动才会继续；在以完全竞争为最优资源配置形式的市场机制中，技术创新的成果很快被模仿，创新者无法得到技术创新多带来的回报，这就使得创新活动充满着风险[5]。
正是由于技术创新具有公共性、外溢性以及不确定性和风险等特征，这就给政府介入企业技术创新活动提供了理论依据。政府可以通过财税政策来弥补技术创新的市场失效。
1.2 税收激励对企业技术创新的影响效应研究
吴秀波（2003）先详细介绍国外对于研发税收激励效果的评价方法，并在此基础上进一步实证分析了我国研发支出税收激励效应，得出我国当前税收政策激励对于研发支出影响有限的结论[6]。李嘉明、乔天宝（2010）通过建立税收对高新技术产业发展的短期和中长期效应模型，通过实证分析不同税种的优惠对高新技术产业现时和未来发展的影响。得出结论：所得税优惠和增值税优惠都能促进高新技术产业现时的发展，所得税优惠能更好地促进高新技术产业未来的发展[7]。从上述关于税收激励对企业研发影响的实证结果表明：税收激励对研发活动的影响效果在不同的时期是有着一定差别。
1.3 税收激励与政府直接资助对企业技术创新影响的比较分析
关于税收激励与政府直接资助这两项政策工具有效性的比较，不同的学者有不同的看法，争论仍在继续。一方面，税收激励可以用来鼓励最广大的企业参与研究开发活动。它相较与政府资助来说，它具有市场干预、管理成本、灵活程度等方面的优势，并且对企业性质和行业选择的影响也是中性的（Czarnitzki，Hanel and Rosa，2005）[8]。另一方面，更多的政府直接资助被用来补贴单个企业可预期的研发项目，这些资助的效应相较于税收激励等间接支持政策而言，能够更好的被观测到（OECD，2002）[9]。直接的政府资助能够使政府保留控制研究开发活动类型并且可以提升任务目标的能力。而在国内朱平芳、徐伟民（2003）从动态角度运用面板数据分析中的随机效应模型，实证分析了上海市科技激励政策对大中型企业研究开发投入的影响，发现政府的科技拨款资助和税收减免政策都是促进企业研究开发投入的有效手段，并且它们的互补效应主要表现为以政府对企业的税收减免为主[10]。
2、当前税收政策在促进高新技术企业科技创新的评价
从前文的论述中，我们可以看出税收作为国家重要的经济杠杆，在激励企业科技创新上可以发挥非常重要的作用。本章将立足于对现行科技创新税收激励政策的梳理和评价，为我国该如何进一步完善税收政策体系提供依据。
2.1 现行税收政策的梳理
我国现行支持高新技术企业科技创新的税收政策主要体现在促进技术进步税收优惠政策方面。特别是新的企业所得税法对高新技术企业科技创新的税收优惠政策有所强化，政策主要有：
2.1.1 企业所得税方面税收政策
（1）税率优惠。一方面对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率，并将原来国家高新技术产业开发区内的高新技术企业的税收优惠范围扩大到了全国；另一方面，对原享有两免三减半、五免三减半等定期减免优惠的软件、集成电路企业仍享有至期满为止；原享有低税率优惠政策的企业在新税法实施5年内逐步过渡到法定税率。
（2）税基调整。这个主要体现在三个方面：一是加计扣除。对于企业开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发费用，允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额，如果形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。二是加速折旧。企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者取加速折旧的方法。三是技术转让。居民企业在一个纳税年度内，技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。同时对部门特殊行业还有特殊减免。
（3）税额减免。这个主要是针对的节能环保行业的。对于企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水等专用设备的，该专用设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
2.1.2 流转税方面税收政策
（1）增值税优惠政策。一是对于企业直接用于科研和教学的进口仪器设备免征增值税。另一方面针对特殊的软件行业，对其销售自行开发生产的软件产品，按17%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策，并对将进口软件产品进行本地化改造后对外销售，也比照上述政策执行。
（2）营业税优惠政策。主要是关于技术开发和转让方面的，对于单位和个人从事技术转让、技术开发业务以及与之相关联的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。
2.1.3 其他税种税收政策
（1）财产税类。对符合条件的科技园自用以及无偿或通过土地出租等方式提供给企业使用的房产、土地，免征房产税和城镇土地使用税。
（2）进出口税类。一方面沿用以前的政策，继续对外资研发中心进口科技开发用品免征进口关税和进口环节增值税、消费税，对内资研发机构和外资研发中心采购国产设备全额退还增值税。另一方面，对企业引进符合《国家高新技术产品目录》要求的高新技术，按合同规定向境外支付的软件费，免征关税和进口环节增值税。
2.2 现行税收政策的评价
从上述归纳的现行税收政策来看，目前我国税收政策主要是通过所得税和流转税两大方面来促进高新企业科技创新。而在这些政策的覆盖面来看，能够起到主导作用的主要是企业所得税方面的政策。客观来看这些政策的实施都在不同程度上降低了高新技术企业因科技创新而带来的税收负担，降低了科技创新的成本，激励了高新技术企业增加科技创新投资的决心。但是从这些政策的时间运用效果和高新技术企业发展要求来看，当前税收政策还存在诸多方面不完善之处
第一、现行税收政策体系不完善。目前针对高新技术企业的税收政策大多散布于财政部、国家税务总局的通知、规定、暂行条例和实施细则中，而绝大多数关系到纳税主体权利义务的税种，都是由国务院颁布的行政法规，两者之间颁布主体的层次不同造成补充规定的分量大大超过税法条文的现象，弱化了税法效力，使鼓励创新的税收政策难以得到有效执行。
第二、现行税收政策激励范围受限。在我国目前税收政策中，对高新企业能起到激励作用的税收政策主要集中在所得税和流转税，而这些优惠政策的适用范围则比较狭小；而在流转税的优惠税收政策涉及的行业则更为狭窄，仅集中在软件和集成电路行业，对于其他行业可能涉及高新技术的缺乏激励。同时在税收激励的环节中，目前我国现行的税收政策仅仅只有已形成科技实力的高新技术企业、高新技术的引进以及已享有科研成果的技术性收入实施优惠，对正在进行科技开发活动，特别是对研究与开发、设备更新、风险投资和孵化器等重点环节的税收激励政策较少。
第三、现行税收政策的激励方式不够合理。目前我国对高新技术企业的税收优惠主要体现在直接优惠的激励方式，对于加计扣除、加速折旧等间接优惠的激励方式较少。直接优惠属于“成功后的褒奖”，其受益对象主要是那些已在科技创新中获取利益的企业，对于那些正处于科技创新初始阶段的高新技术企业而言根本不可能享受不到这一优惠。
第四、高新技术企业激励标准缺乏区分度。目前现行的税收政策体系虽然对过去范围扩大，为所有的高新技术企业同等适用，但是门槛相对较高，对于科技创新的主力军中小企业而言，根不无法享受相关的税收优惠。而我国目前又尚未专属中小型高新技术企业的税收优惠政策，这种局面有可能导致国家的财力扶持更多地集中于一些重点的大集团和实验室，不利于发挥中小型高新技术企业在科技创新方面的优势。
3、促进我国高新技术企业科技创新的政策选择
高新技术企业科技创新能力是我国进一步调整经济结构、转变增长方式、提高国家竞争力的中心环节。税收作为国家宏观调控的重要工具，只有充分考虑高新技术企业科技创新活动自身的特点，进一步完善税收制度，建立起一种促进高新技术企业科技创新力度的税收激励机制，才能更好地调动高新技术企业科技创新的积极性和主动性。
3.1 建立有效的税收激励体系
当前我国高新技术企业的税收政策从总体来看不仅层次较低，而且较为混乱，因此，需要对现有政策进行系统化的梳理分析，在明确整体目标和原则性的基础，逐步形成一套较为合理完善的高技术税收优惠政策体系，并逐步提高税收激励政策的法律层次。一方面，针对高新技术企业科技创新活动的特点，将税收激励政策覆盖到企业科技创新的全部流程，形成一套与高新技术企业科技创新整体流程一致的政策扶持体系；另一方面，针对企业的规模，构建差别化税收模式，在关注大集团发展的同时，有效的辅助中小型高新技术企业对科技创新的投入。
3.2 改进现有的税收优惠方式
目前，我国对高新技术产业的税收优惠方式主要是事后的利益让渡这种直接优惠方式，对企业事前进行技术进步和科研开发的引导作用相对较弱。而间接优惠主要是扶持性优惠，是针对产业结构调整需要而提出的，所以其更能适应我国经济高速发展的需要。我国目前的税收优惠政策在选择作用较好的直接优惠方式的同时，也应注重间接优惠的扶持作用。间接优惠主要方式有:加速折旧、税收抵免、投资减免、专项费用的扣除等等。实现由直接优惠为主向间接优惠为主的转变，才能够完善我国高新技术产业税收优惠的方式。
3.3 优化现有高新技术企业税收优惠模式
我国现行的高新技术企业税收激励模式主要是所得税优惠模式，这与我国以流转税为主，所得税为辅的现行复合税制结构所不符，有必要进一步加大流转税的激励力度。特别是要进一步完善增值税部分的激励措施，保持增值税中性原则下，在已实行消费型增值税的基础上进一步扩大增值税抵扣范围，增加高新技术企业购入的机器、设备的增值税抵扣力度，允许其按加速折旧法计提折旧。对于高新技术企业出口的创新产品实行零税率，使其以不含税价格进入国际市场，提高高新技术企业的竞争力。所以，为更有效的激励高新技术企业技术创新，应该加大流转税激励在促进企业技术创新方面的作用。
4、结论
为了促进高新技术产业发展，我国政府颁布并实施了一系列税收优惠政策，并且也取得了一定的成绩，使我国高新技术企业技术创新能力逐步加快，企业技术中心的建设也上了一个新台阶，企业己成为我国科技进步的重要力量。但是与此同时，与创新型国家相比，我国企业的技术创新能力仍然较弱。要想加速该产业的发展需要，就需要政府强有力的税收支持，所以税收优惠应充分发挥对高新技术产业鼓励性调节作用。我国要在世界范围内的科技、经济竞争中占据有利地位，必须创造有利于促进高新技术产业发展的税收优惠政策环境，使高新技术产业成为真正带动中国经济快速发展的主导力量。
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