时间：2023-10-20 10:34:05
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中图分类号：E232.5 文献标识码：A 文章编号：
一、绪论
在现代企业中，成本核算是指：应用一系列会计学公式和原理，借助现代化的信息设备来搜集信息和做一些经济性的分析，从而带动企业的经营活动、提高企业的管理水平。在经济构架上找到企业的基本构成、经营水准、成本组成等等企业的基本状况。在了解了这些之后，就能够更加明确清晰的定制企业将来发展的策略。因此，可以说会计核算是企业的核心核算，而成本核算，更是重中之重。
二、会计信息质量要求
会计信息质量要求，是对企业财务报告中所提供的会计信息的基本要求，是使财务报告中提供的会计信息对投资者等使用者决策有用应具备的基本特征，目的是保证会计信息与客观的市场经济相吻合。主要包括可靠性、可比性、相关性、及时性、可理解性、实质重于形式、谨慎性、重要性等。
（一）可靠性
可靠性是指会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的会计要素及其他相关要素。以保证会计信息真实可靠、内容完整。
（二）可比性
可比性是指企业提供的会计信息应当具有可比性。既要求同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。确需变更的，应当在附注中说明；也要求不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。
（三）相关性
相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或未来的情况作出评价或者预测。这就需要企业在确认、计量和报告会计信息的过程中，充分考虑使用者的决策模式和信息需要。
（四）及时性
及时性是指企业对于已经发生的交易或事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。
（五）可理解性
可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务报告使用者理解和使用。
（六）实质重于形式
实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅仅以交易或事项的法律形式为依据。（如：融资租赁业务）
（七）谨慎性
谨慎性要求企业对交易或事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或收益、低估负债或费用。这就需要企业在面临不确定因素的情况下作出职业判断时，应保持应有的谨慎，充分估计到各种风险和损失，既不高估资产或收益，也不低估负债或费用。
（八）重要性
重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。
在实物中，如果某会计信息的省略或者错报会影响投资者等财务报告使用者据此作出决策的，该信息就具有重要性。重要性的应用需要依赖职业判断，企业应当根据其所处环境和实际情况，从项目的性质和金额大小两方面加以判断。
三、会计信息质量在成本核算中的应用
一个好的管理体系，就是实现成本核算的良好环境。一个好的发展策略，能够带动企业向前发展，实现长期利益最大化，从而更快的发展，拥有十分惊人的竞争力。对此，我将对会计核算中成本核算的应用做一个具体的说明，以便更好地实现企业的成本管理。
（一）主要关注的会计信息质量
1.可靠性。顾名思义，就是值得信赖的数据信息，可以及时核实，并且真实存在。他的成本信息是与客观的市场经济相吻合的，不要存在任何欺骗性，要按照一定的原则进行，保证其真实可靠。
2.相关性。就是说我们所计算的成本价格应当与我们所生产的产品有直接关系，与之相关的才能算作成本。无关的不要记入成本，以免影响企业的核算和预见性错误，出现管理漏洞，从而做出不利于发展的决策。
3.可理解性。我们做出的成本核算最终是要给管理者分析利用的，这样的数据就要求我们提供有利信息，而非不可用信息。
4.及时性。信息数据具有时效性。在信息化的今天，更新速度之快是我们不能想象的，及时掌握有利信息，有可能关乎一个企业的生死存亡。及时的核算结果，能够恰当具体的体现出当前企业的经营效果。根据这些分析做出最精准的发展决策。
5.重要性。即应差别其重要程度采用不同的会计处理方法和程序。对资产、负债、损益等有较大影响，进而影响财务会计报告应用者合理断定的重要会计事项， 应分辨核算、单独反应，并在财务会计报告中予以充分披露；而对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性的情况下，可适当简化处理、合并反应。
（二）成本核算中具体应用要点
1. 确认核算的最终目的。有目标的核算既避免盲目又有利于分析，能够很好的为管理服务。其所核算出的成本既能够满足日常管理的需要，又能够为企业的发展决策提供良好的基础数据。成本核算有着各种各样的目的，比如为了计算存货、成本的多少计算、收益多少的计算、成本的决策及控制、为产品制定价格、签订合同需要的数据等等。根据核算目的的不同，寻找不同的对象，决定核算的不同内容，制定本次核算的不同方法。
2. 确定该成本核算的对象。成本对象是个集合体，它包括所有项目中需要归拢的各个成本个体的对象，就是我们所说的成本承担者。他可以是一个项目、一种产品、一纸订单、一个部门、一个个人、或者是一个作业。他以一个目标为中心，集合所有围绕这个中心的对象，逐一计算成本。不同的目标有不同的对象，我们要首先准确找到这些对象，然后在精确计算。
3. 确定该成本核算的内容。一般的成本核算都包含有两方面的内容，一是产品的成本，二是归集的分配所用成本。费用的归集分配要求我们首先要控制成本开支范围。明确每一笔开支的界限，过滤不应该计入成本的各项开支。然后记录并且测定积累各项数据。按照不同的对象进行和核算，然后汇总，分别核算出个体和单位的成本。在一个企业之中，往往有着多种多样的产品，直至月末可能还有滞销的部分，因此要准确计算和剔除真正的成本量，这是一项艰巨的任务。
（三）成本核算的基本方法
企业的产品生产过程其实就是企业资产的消耗过程，因此，我们可以用产品经营的方法来区别对待其经济成分。主要分为三大类：1、劳动对象。2、活动耗费。3、劳动方法。根据不同的分类，建立一个可行使用的数据表，计算各项费用。分出每一科级科目的花费，然后细致分出各种项目。然后在当月或者一定的时间段范围内计算成本。将表格建立在实际的基础之上，使之联系紧密而且准确。
建立完相关的表格，下一步当然是根据现有的分析开始对成本进行控制。根据一定的条例和规定进行控制，不盲目不重复，有一定的道理，既符合可持续又不会干扰企业的发展。但是，有的企业内部会有一定程度的不合理的管理漏洞，这就需要允许相关管理人员或者相关人员能够修改报表和提出合理化意见。但是一定要透明并且符合企业的规章制度，不要盲目处理，以免使企业蒙受损失。
只有更好的建立管理机制，才能够合理的安排管理，统筹各项成本，帮助企业发展。
四、以建筑施工企业为例谈成本核算的现状
在现在的施工企业中，很多不同问题影响、制约着他的发展：
第一，数据统计不够具体，不明晰，为核算整理数据带来困难。会计核算最主要的就是数字与数字的累计，这是最基础的方法。通常，为了保证所计算的项目成本准确而有条例，我们要根据其前期的整理数据和计算来确定，因而前期的准备工作就显的尤为重要。这些数据的准确与否，直接关系到一个工程项目的前期准备，需要耗费的资金，需要的人员统计，以及设备所需量等等，还有就是成本的比重与需要的消耗。
第二，报表的信息不够准确，会计搜集信息不健全。编辑会计的报表，是成本计算部分最重要也是最复杂的环节。报表的编制和汇总更是企业会计的一项重要挑战。一项复杂的会计核算对象纷繁复杂，需要很好的编制汇总，这也是核算的最主要特点之一。汇总表的准确与否直接关系到对象的选择和决策的正确与否。其结果不容忽视。
因此，要想实现企业的长远发展，必须加强企业的成本核算管理。这在一定程度上，也是有效节约成本的一个方法和途径。可以说，会计信息质量下的成本核算需要应用到的实际操作中去，企业获利能力也正是因此而实现的。
结束语
会计信息质量要求是会计核算的基本规律，它体现着社会化大生产对会计核算的基本要求，反映着商品经济条件下会计核算的基本规律，是会计核算基本规律的高度概括和总结。一个好的成本管理必须要以会计信息质量为依托。因此，应用好会计信息质量可以反映出企业的成本管理水平、体现出企业的综合素质，从而实现企业价值和利润的最大化。
参考文献
[1] 葛家澍、刘锋. 《会计导论》[M].天津: 立信会计出版社，2009
从2013年1月1日起，我国事业单位开始实施新的《事业单位会计准则》，这是事业单位会计准则新旅程的起点，也是事业单位会计改革的重要组成部分。早在2007年我国就已经颁布实施了《企业会计准则》，虽然企事业单位会计准则都是根据《会计法》制定的，二者在会计基础理论方面存在着许多相似之处。但由于事业单位主要使用财政资金，并以非盈利为目的，其会计准则与企业相比有着较大的差异，本文将对事业单位与企业会计准则的差异作一比较分析。
一、会计核算基础不同
企业会计核算采用权责发生制，而事业单位会计核算一般采用收付实现制，部分经济业务、行业事业单位可采用权责发生制，具体范围另有规定。因为以收付实现制确认收入和支出，虽然可以正确反映事业单位资金的“收”与“支”，反映预算的执行情况，但不能为事业单位的内部管理提供有效的会计信息，不能充分反映事业单位业务活动的相关成本，也不利于构建有效的事业单位内部激励机制。所以为适应事业单位改革和政府会计体系改革，一部分事业单位逐步走向了市场，成本核算显得非常必要，如高校学生培养成本的核算。而采用权责发生制是进行成本核算的先决条件，新准则允许事业单位在部分业务和行业中运用权责发生制，对于提高这些单位的管理水平，降低行政成本有着较大的促进作用，可见事业单位会计核算采用权责发生制原则势在必行。
二、会计信息质量要求不同
企事业单位会计准则都规定了内容基本一致，只是文字表述和排列顺序略有差异的六条要求，分别是：可靠性、完整性、相关性、可比性、及时性、可理解性。其差别主要在于企业会计准则增加了谨慎性（即稳健性）和实质重于形式要求，而事业单位会计准则中没有提及这二个要求。
企业开展生产经营活动的目的就是赚钱，同时也要强调对风险的控制，因为企业在生产经营活动中存在着较大的不确定性即风险，这就要求会计人员在面临不确定因素的情况下以谨慎性要求来作出职业判断，以应对不断发展变化的外部环境，从而有效控制风险可能给企业带来的危害和损失。因此，谨慎性要求成为企业会计核算别重要的一条要求。而事业单位会计核算不需强调谨慎性要求，这是由于因为事业单位开展业务活动所需要的资金绝大部分来自于财政拨款，对市场依赖性不大，同时事业单位的经营风险较小，因此没必要突出强调谨慎性要求。但是，近年来我国事业单位改革不断深入，部分有经营业务的事业单位将在市场竞争意识、成本效益观念等方面与企业逐渐趋同。这种情况下，这些事业单位将和企业一样面临较大的市场风险，也需要用谨慎性要求进行会计核算以控制风险，提高企业竞争力，保证财务安全。
三、会计要素不同
企业会计准则中规定了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大基本要素。考虑到采用权责发生制核算的行业事业单位，经营业务较多，其会计要素则应以“费用”替代“支出”，所以事业单位会计准则规定的会计要素包括资产、负债、净资产、收入、支出（费用）五大要素。
（一）资产要素
企业资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。事业单位的资产是指事业单位占有或者使用的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。二个定义中的几字之差有何区别呢？事业单位会计准则主要适用于国有事业单位，这些单位的资产主要是由政府财政资金投资形成的，单位没有所有权只有使用权，处置权也受到很大限制，因而事业单位的资产定义为“占有或使用”而不是“拥有或控制”。同时企业与事业单位会计准则中对资产的分类也有着较大的差别。企业会计准则按照流动性把资产区分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产六类。事业单位会计准则则将资产分为流动资产、对外投资、固定资产和无形资产类。按国家相关规定，事业单位也可以将自有暂时闲置的资产进行对外投资。在会计核算上事业单位分为长期投资和短期投资，并一律采用成本法进行后续核算，符合了简化原则。而企业会计准则的规定要复杂许多，对外投资分别属于金融资产、长期债权投资和长期股权投资等，长期股权投资有成本法和权益法二种后续核算方法。此外，还有一些明显的差异是事业单位会计准则规定对固定资产计提折旧、对无形资产进行摊销的，由财政部门在相关财务会计制度中规定。事业单位绝大多数采用收付实现制，一般不实行成本核算，因此事业单位的开办费、租入固定资产的改良支出等，均在发生时直接列入当期支出，也不用设“递延资产”类科目核算。
（二）负债要素
企业会计准则规定负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。负债分为流动负债和非流动负债两大类。事业单位会计准则规定负债是指事业单位所承担的能以货币计量，需要以资产或者劳务偿还的债务。事业单位的负债也按照流动性，分为流动负债和非流动负债。
（三）所有者权益和净资产要素
企业会计准则中的所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。其来源包括投资者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。事业单位会计准则规定净资产是指事业单位资产扣除负债后的余额。包括事业基金、非流动资产基金、专用基金、财政补助结转结余、非财政补助结转结余等。由于事业单位是非营利性组织，不存在资产权益的归属问题，出资者通常不要求取得回报，因而不适宜用“所有者权益”这一与企业会计相同的提法，所以采用了“净资产”这个名称。但事业单位会计中的“净资产”与企业会计中的“所有者权益”在数量上都等于资产减去负债，两者并没有实质性上的差别，因而企业与事业单位会计准则的这一差异还有待于进一步探讨。
（四）收入要素
由于各自单位性质的不同，企业和事业单位在收入的定义上虽有所类似，但还是有着较大的不同。企业会计中的收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入；而事业会计中的收入则是指事业单位开展业务及其他活动依法取得的非偿还性资金。包括财政补助收入、事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入和其他收入等。
（五）费用和支出要素
企业会计准则设置了“费用”要素，而事业单位会计准则设置了“支出（费用）”要素，在定义上，有所类似也有所不同。企业会计对费用的定义是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出；而事业单位会计对支出（费用）的定义则是指事业单位开展业务及其他活动发生的资金耗费和损失。包括事业支出、对附属单位补助支出、上缴上级支出、经营支出和其他支出等。
（六）利润要素
企业会计准则专门设置了“利润”要素，并有专门的章节用于规范企业利润的核算。而事业单位虽然收入-支出=结余，反映了一定期间事业单位的资金使用结果，与利润的实质差别并不大。但由于事业单位不是以盈利为目的，因而没有单独设置“结余”这一会计要素。未来随着一些事业单位的逐渐“企业化”，也需要反映其自身的盈利状况，事业单位可通过结余及结余分配科目对其进行相应的反映和核算。
四、会计计量属性不同
企业会计准则规定，会计要素的计量一般采用历史成本，如果能保证会计要素的金额能够取得并且可靠计量，也可以采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值进行计量。2007年新企业会计准则的最大变化之一就是公允价值计量方式在会计实务中的大量应用。而事业单位，基本上沿用了历史成本计量方式，准则第二十二条规定事业单位的资产应当按照取得时的实际成本进行计量。除国家另有规定外，事业单位不得自行调整其账面价值。实质上只规定了历史成本一种计量属性。从这一点规定上看，事业单位要比企业的会计计量属性单一，更加遵循了历史成本的计量原则。
五、财务会计报告不同
（一）会计报表的组成不同
企业会计准则规定至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表。而事业单位会计准则规定会计报表至少应当包括下列组成部分：资产负债表、收入支出表或者收入费用表、财政补助收入支出表（新增）。总体来看，事业单位会计报表与企业的主要区别是不需要编制现金流量表，但要编制财政补助收入支出表和类似于企业利润表的收入支出表。
（二）会计报表的结构不同
以资产负债表为例：企业会计准则中是按照“资产=负债+所有者权益”的会计恒等式设置的，资产项目列示在报表的左方，负债和所有者权益项目列示在报表的右方，最终使资产负债表左右两方平衡。事业单位会计准则中资产负债表按照资产、负债和净资产分类列示，左方为资产部类（包括资产和支出），右方为负债部类（包括负债、净资产和收入），最终“资产+支出=负债+净资产+收入”。除此之外，两个会计准则在会计报表的编列方式、编制会计报表的各项要求等方面总体一致，只不过在某些具体内容上还略有差别。
由于事业单位和企业面临的内外部会计环境差异较大，会计信息使用者也有很大的不同，事业单位和企业会计准则存在区别是必然的。对现有企事业单位会计准则进行比较分析的目的就是要完善我国的会计准则体系，促进事业单位与企业更好地发展。
一、住房公积金增值收益的会计核算的重要性
住房公积金是居民生活中必不可少的一个政策，跟普通百姓的生活紧密相关，普通民众对于住房公积金一直都有着关注，也是普通民众的一个焦点话题。住房公积金的增值收益跟会计核算工作有着巨大的关系，合理的解决住房公积金增值收益在会计核算中所存在的问题是促使住房公积金合理有效的发展的一个重要条件。本文根据现在会计核算在住房公积金增值收益中所出现的问题进行一个分析。
二、住房公积金增值收益的会计核算工作的现状
（一）会计核算工作的基础没有一个统一的规定，这些都在间接上的影响了住房公积金增值收益会计核算的可比性原则的实现会计系统的会计核算的可比性原则指的是会计工作可以在横向（不同企业、公司的相同时间），以及纵向（不同时间的相同企业、公司）上进行一个相互比较的原则。会计可比性原则实行的首要基础就是有着一个统一的会计政策。会计政策的不统一就会导致在进行比较时的一个差异，更甚至会导致会计核算没有办法进行一个正常的比较。
（二）我国发现的《住房公积金会计核算办法》中存在的问题其中的国债债权的核算方法就个住房公积金定期存款的利息收入的会计核算方法没有采用一致的会计政策进行会计核算。国债债权的会计核算跟住房公积金定期存款的利息收入的会计核算没有采用一个统一的会计政策进行核算，这在根本上就不符合会计核算中一个配比性的原则中的要求，这样子更会导致住房公积金增值收益的会计核算产生一个巨大的差距，使得得出来的结果呈现一个不稳定的状态。会计系统中会计核算的配比性原则：企业或者公司在进行会计核算时，收入与其所采用的成本、费用应当相互配比，在同一个会计期间内所产生的收入与其所采用的成本、费用应该在同一个会计期间内进行确认。但是在对该会计期间的收入、成本、费用进行计算时有着一个基本的规定，及时进行计算的会计基础必须保持一致。但是在《住房公积金会计核算办法》中有着这样的一个明确性的规定：“住房积金利息收入、增值收益利息收入、国家债券利息收入按照收付实现制原则进行处理。”“委托贷款利息收入、住房公积金利息支出按照权责发生制原则进行处理。”从这两条规定就可以看出来现在的住房公积金增值收益的会计核算违反了会计核算规定中的配比行原则。
（三）《住房公积金会计核算办法》中的逾期贷款利息收入的核算没有一个明确的计算方法，导致现在的住房公积金的逾期贷款利息收入的核算不明确住房公积金会计核算中的逾期贷款利息收入核算的不明确，直接性的导致其违背了会计核算方法中的谨慎性原则。会计核算工作是一个严谨的工作，一点点的错误都会导致核算出来的数据的不准确。住房公积金会计核算违反了会计核算方法中谨慎性要求，就会导致住房公积金增值收益核算的操作随意性现象出现增加。《住房公积金会计核算方法》中没有对逾期贷款利息收入有一个详细的核算方法，没有对贷款逾期的停止计提时间、已经计提的逾期贷款利息收入的相关处理方法，只是简单的提到：“当期应收但未收的委托贷款利息应借记应收利息、贷记业务收入--委托贷款利息收入。”《住房公积金会计核算办法》只是对这些做了一个简单的核算办法，这样的核算方法显然是不完整的，这样的核算方法已经在根本上违反了会计核算的谨慎性原则。
（四）《住房公积金会计核算办法》中对于住房公积金的利息预提与年度结息存在着不同步住房公积金的增值收益的核算应该需要进行一个及时的核算，但是在现在的规定中存在着一定的滞后性，会计核算的滞后性就会导致进行会计核算时有可能会进行一定的人为操作。我国规定住房公积金的核算方法的相关文件中的《人民币利率管理规定》中有着这样的一个规定：规定的职工的住房公积金应该与每年的6月30日进行一个利率结算。但是会计年度的结算时间是每年的12月30日，直接与会计年度的结算时间不一致。但是我国的《住房公积金会计核算办法》中还有着这样一个规定：管理中心应该按照权责发生制在期末进行职工公积金的利息预提，计入当期支出，从而减少当期增值收益，但实际上职工公积金预提的利息并未计入个人账户，应按照《住房公积金管理条例》中的规定，在每年6月30日进行年度结息时计入职工账户。
三、结语
住房公积金的增值收益如果在会计核算上出现问题，就有可能直接性的导致住房公积金在工作中出现一系列的问题，从而产生一个恶性的循环现象的产生，使得住房公积金没有办法进行一个正常的发展，还有可能导致住房公积金的发展的一个延后性。随着国家的发展越来越迅速，各种物价、房价的上涨，住房公积金的发展可以更好的解决民众住房难的问题，因此希望相关部门去重视下住房公积金中所出现的问题，积极的进行解决。
作者:刘静 单位:大庆市住房公积金管理中心
参考文献：
在此，笔者提出如下完善现行医院会计核算制度的对策：
第一，完善利息费用的会计处理方法。现行《医院会计制度》规定，医院发生的借款利息费用在期间费用中的“管理费用”科目核算，存款利息收入在“其他收入”科目中核算。为适应医院成本核算和医院负债经营现状，规范期间费用核算范围，客观反映债务资金的利息负担情况，正确分析资金的利用效益，笔者建议把原在“管理费用”中列支的借款利息支出和在“其他收入”中核算的存款利息收入纳入统一设置的“财务费用”科目核算。
会计环境是指会计核算所处的客观经济环境，网络经济极大改变了会计环境。
（1）数据的电子化与产品的电子化。会计是一种经济信息系统，通过对各种会计数据的收集、处理和输出，并对会计信息进行必要的分析，向会计信息使用者提供决策有用的会计信息。数据是会计核算的起点， 网络经济条件下，传统会计核算体系下的会计原始凭证缺失，各种经济合同如收料单、领料单、产品入库单、销货发票、进货发票、报销凭据等都是以电子数据形式存在。电子合同的产生、传递、存储、签字确认等都与纸质凭证有较大差异，电子凭证的数据的存储等都依赖于特定的信息载体，网络信息系统的不稳定性直接造成电子数据的不安全性，传统会计核算所需的原始纸质凭证的可验证性也比电子数据强。产品的数字化也改变了传统的会计环境，数字化产品没有实物形态，其表现形式只是一些不可触摸的数字。数字化产品是实时供应的， 不需要专门的有形仓储进行储存， 其载体是网络以及各种存储介质。数字化产品与传统会计上所定义的无形资产具有类似性质， 但其实质还是有区别的。数字化产品既不能按照传统的存货进行核算， 也不能按照其他有形资产进行核算，这是网络经济时代会计核算面临的重要问题。
（2）交易的电子化。网上交易已经成为了一种重要的经济交易形式，产品或服务的供应商只要通过了一定的审核获得网上交易资格，其产品的销售和服务提供均可通过网络进行。相应的，电子化的交易有两种形式：一种是直接的电子化交易，即客户在电子商城选择产品或服务，在网上提交订单后，通过网上银行等付款，企业通过网络交货，比如当前的股票交易、房地产交易和电子音像制品交易等。另一种方式是间接的电子化交易，其交易的产品是实物，支付的货币也是实物，但订货环节需要在网络上完成。交易的电子化加快了企业的现金流转速度，使企业的营业周期缩短，也对会计核算的及时性和准确度提出了更高的要求。
（3）支付方式的电子化。经济交易的最终形式是货币的收付，伴随着产品和交易的电子化，电子化的货币应运而生。电子现金、电子信用卡和电子支票是当前典型的电子货币，电子货币依托于网上银行。信息技术的高速发展使货币由有形变为无形成为可能，客户首先将有形的货币兑换成电子货币，然后在经济交易时直接用电子货币进行支付。电子货币的收付比传统的结算方式更为方便、快捷。货币的电子化使得银行与企业、银行与个人的业务往来发生了改变，各种业务的操作方式和操作流程与传统的差别极大，同时，货币的虚拟化也对金融网络系统的安全性和会计核算的及时性提出了挑战。
网络经济对会计核算理论的影响
会计核算理论主要包括会计基本假设、会计信息质量要求、会计对象、会计目标和会计核算原则等。网络经济的数字化和虚拟化特点对传统的会计核算理论提出了新的要求。
（1）网络经济对会计假设的影响。会计假设是对于会计的客观经济环境所做的最基本的假设，在传统的会计核算体系下，会计的四大基本假设即会计主体、持续经营、会计分期和货币计量具有科学性和合理性，是与实体经济模式相适应的。但网络化经济对会计的基本假设产生了根本性冲击。一是网络经济对会计主体假设的影响。会计主体假设确定了会计确认、计量和报告的空间范围，经济主体是会计主体的基础，会计的任务就是反映所服务的经济主体的经济关系，为会计信息使用者提供客观、公允的会计信息。会计主体假设就是为了将不同的经济主体区分开。基于互联网交易的网络经济环境下，经济主体的存在形式趋于虚拟化，产品销售和服务提供的数字化、经济合同和支付手段的电子化使企业突破了原有的活动空间，其外延不断扩大。会计主体的活动范围由实体空间扩展到了虚拟空间。在实体空间中有传统会计假设所设定的企业、集团、分支机构等，虚拟空间包含以媒体空间为主的网络公司。网络公司是一种动态的临时结盟体，不是法律意义的经济实体，出于经济活动的需要，有的公司可能为了同一个目标组建成在网络空间存在的结盟体，这个结盟体的存在是以临时共同的经济利益为基础的，随着市场环境的变化，企业会根据自身经营活动的需要决定是否继续参与或者脱离经济结盟体，结盟体的不稳定性造成了会计主体的模糊性。二是网络经济对持续经营假设的影响。持续经营假设是指企业在可以预见的未来将以目前的规模和状态持续经营下去，不会大规模削减业务也不会面临破产清算，这一假设在资产的折旧摊销和费用分配时具有重要意义，持续经营是企业会计的基础。网络经济环境中，高科技的信息技术使得企业的合并和分离在很短的时间即可完成，在共同的利益驱动下，众多企业在网络空间联合成利益同盟体或者企业集团，将丰富的网络资源结合起来，按照客户的具体要求完成产品的研发、生产、销售和服务的一系列环节，当一个项目完成后，企业集团可能需要对项目进行清算，既不存在权责发生制，也不存在成本计量模式的选择。另外，随着市场环境的变化，为应对激烈的市场，竞争企业集团可能需要缩减业务，企业所拥有的技术和产品的生命周期愈来愈短，不断涌现的金融工具创新和复杂的金融业务使金融市场风险加大，众多的不确定性因素使会计主体随时面临破产清算的可能。三是网络经济对会计分期假设的影响。会计分期假设是持续经营的延续，是指将企业经济活动分成长短相同的连续期间，为会计信息使用者定期提供有关企业经营成果、财务状况和现金流量的相关信息，会计分期假设使会计信息具有了可比性。网络经济对持续经营假设的挑战在一定程度上也弱化了会计分期假设。网络经济环境下，会计信息使用者对会计信息的需求呈现多元化和多层次的特点。企业需要及时提供最近的会计信息， 在原有的会计核算体系下，企业只会提供中期和年度会计报表，这已经不能满足信息使用者的要求，财务报告的报告期需要缩短。另外， 网络经济环境下，企业固定资产和无形资产等长期资产的价值及折旧摊销方式与企业的利润密切相关，会计分期假设造成企业成本费用与收益的不配比。计算机的强大运算能力和网络信息的快捷传输使得会计信息使用者通过网络和企业的数据库及时了解企业的财务信息， 有利于及时作出决策。另外，虚拟公司组成的利益联盟是不稳定的，利益的结束可能造成联盟的终结，对于这种临时的经营过程， 人为划分会计期间没有必要。四是网络经济对货币计量假设的影响。货币计量是指会计主体的会计信息通过货币反映出来。网络经济环境中， 货币计量假设具有较大的局限性。 首先， 货币的币值稳定是货币计量可靠的前提，包括国内币值的稳定和国际市场的币值稳定。货币的电子化造成了货币需求的不稳定性，电子货币通过银行与企业、银行与个人的业务高速流转，货币运行受到影响。 全球经济一体化使企业融入到了全球市场中，国际间频繁的资本流动和国际贸易的快速发展，使得各国货币的相对价值处于波动之中。 另外，网络经济环境中， 有许多对企业的财务状况和经营成果产生重要影响的因素都无法用货币计量，比如企业的市场占有率、研发能力、管理能力等，还有知识产权和人力资源，这些重要的资产和指标反映了企业的市场竞争力和发展前景，这些有价值的信息未反映在企业的财务报表中可能对投资者、 债权人等会计信息使用者产生误导。
（2）网络经济对会计信息质量的影响。可靠性和相关性是对会计信息的最基本要求。可靠性是指会计信息必须真实可靠，要以实际发生的经济业务为依据进行记录和计量，为投资者、债权人等会计信息使用者提供决策相关的会计信息。网络经济条件下，产品、交易和支付手段都实现了电子化，企业的会计信息系统和数据库系统可以根据原始凭证自动录入会计信息，然后根据系统既定的逻辑勾稽关系以及会计规则生成报表，整个会计报表的产生过程最大程度地消除了会计人员的主观判断，生成的会计信息自然更为可靠。而且会计信息的电子化处理使得其生成和传递速度加快，与传统的会计核算相比，其信息更为完整，更能为不同的会计信息需求者提供相关的会计信息。当然，由于企业经济交易和产品的电子化，一些资产的计量规则还没有形成规范的模式，这在一定程度上给会计信息的可靠相关性带来负面影响。会计信息的可比性和可理解性也非常重要。全球经济一体化和世界范围内产业结构调整的背景下，越来越多的大型跨国企业产生。 站在跨国公司母公司的角度，国外子公司的会计信息需要与母公司以及国内子公司的会计信息横向可比，国外子公司的会计报表还要与同一市场的其他公司横向可比，网络经济时代，会计信息使用者可以及时获得这些横向可比的会计信息。然而，虚拟企业集团的出现模糊了会计主体的概念，这造成了会计报表的纵向对比困难。 及时性、谨慎性和实质重于形式也是会计信息的重要特征。网络经济环境最大的特点就是实时更新，企业的产品信息和交易信息以及货币收付都能实时以电子化形式反映，投资者和债权人等信息使用者可以根据需要从网络上获取企业的财务信息，这些信息既包括企业的历史财务资料，也包括最近更新的财务资料数据，这极大满足了会计信息使用者对财务信息的及时性要求。数据库系统的完善使得客户可以随时访问，同一企业内部各部门之间也可以更好地配合，实现信息的对称化。而且，会计信息的实时化也给企业的经营管理提供了及时、有效的信息，管理者可以及时掌握企业的财务状况和经营情况，可以更为准确地预测和防范经营风险。网络经济环境的高风险性和高流转速度对会计信息的谨慎性提出了更高的要求。在传统会计核算体系下，在一些重要的会计政策选择和会计估计时，会计人员需要根据专业知识作出职业判断，企业不应高估资产和低估负债，要在符合会计准则的前提下对企业的财务状况作保守估计。会计信息谨慎性要求源于企业所面临的经营风险和市场风险，经济环境的不确定性要求企业谨慎选择会计政策和会计估计，这是对投资者和债权人的保护，但也给企业管理层留下了盈余管理的空间，尤其是在新的企业会计制度下， 公允价值的运用愈加广泛，这对市场的成熟性和会计人员的专业性都提出了更高的要求。网络经济环境下，企业的产品包括原材料、存货等的流转速度、货币的收付速度、产品的运输速度等都大大加速，企业也面临着更大的经营风险，因此，企业在选择会计政策和进行会计估计时，应该更加谨慎。实质重于形式原则要求企业要以经济交易的实质而非法律形式进行确认、计量和报告，在网络经济环境下，电子化的产品和交易导致经济交易的实质可能更加难以判断，但实质重于形式的要求不能放松。网络经济对会计信息质量要求提出了新的要求， 有的质量需要得到强化，有的质量特征含义发生了较大变化。
网络经济下会计核算理论体系的完善建议
网络经济的发展对会计核算理论体系产生了重要影响，企业经济交易的实时记录使企业能以较低的成本搜集、处理会计信息，并能及时满足会计信息使用者的需求。 但网络经济环境下会计核算体系也面临着重要挑战， 有很多方面需要加以完善。
［中图分类号］F275 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2012）13-0080-02
会计的基本前提是财务会计基本假设或会计假设,它是组织财务会计工作必要的前提条件,若离开这些条件,就不能有效地开展会计工作。也无法构建财务会计的理论体系。财务会计的基本前提是从具体的会计实践中抽象出来的,是为了确保会计核算资料的实用性、合理性和可靠性。一般包括会计主体、持续经营、会计期间与货币计量等内容。企业为实现会计目的,确保会计信息质量,要明确会计的一般原则。即会计核算的基本规则和要求,这是做好会计工作的基本要求。因此,企业会计核算人员,必须掌握会计核算的基本前提和原则要以会计核算工作支持企业的运行和发展。
1 会计核算的基本前提
(1)会计主体。开展会计工作必须明确会计主体,明确会计人员的立足点,解决为谁记账、算账、报账等问题。会计主体独立于其本身的所有者以外,会计反映的一个特定会计主体的经济业务,而不是企业所有者的财务活动。明确会计主体要求会计人员认识到,他们从事的会计工作是特定主体的会计工作,而不是其他会计主体或企业所有者的会计工作。
会计主体的规模没有统一的标准,它可能是独立核算的经济实体,独立的法律个体；也可以是不进行独立核算的内部单位,从财务会计的角度看,会计主体是一个独立核算的经济实体,特别是需要单独反映经营成果与财务状况、编制独立的财务会计报告的实体。
(2)持续经营。持续经营是会计主体的企业,它的经营活动要按既定目标持续进行下去,在企业正常的经营中被耗用或出售,它承担的债务也要如期偿还。财务会计的一系列方法是以会计主体持续经营为条件的。只有在持续经营的条件下,企业的资产才能按历史成本计价,固定资产才能按使用年限计提折旧。若企业不具备持续经营的条件,如已经或即将停业,进行清算,则需要处理全部资产,清理全部债权债务。会计处理要采用清算基础。
(3)会计期间。持续经营的企业不能等到结束其经营活动时才进行结算和编制财务会计报告。为定期反映企业的经营成果和财务状况,向相关各方提供信息,就要划分会计期间,把持续不断的企业生产经营活动,划分为较短的经营期间。会计期间一般为一年,即会计年度。
把会计年度的起止点定在企业经营活动的淡季一般比较适宜,由于在企业营业活动的淡季,各项会计要素的变化较小,对会计要素进行计量,尤其是对计算确定本会计年度的盈亏比较有利。还因淡季的经济业务较少,会计人员能有较为充足的时间办理年度结算业务,有利于及时编制财务会计报告。但随着现代市场经济的发展,目前各个行业的企业的所谓淡季并不明显,这样的划分也存在着弊端。
因此,我国《企业会计准则》 规定,以日历年度作为企业的会计年度,即每年1月1日至12月31日为一会计年度。企业为及时提供会计信息,满足各方对会计信息的需求,也可把会计年度划分为更短的期间,如季度和月份。
(4)货币计量。企业会计提供信息要以货币为主要计量尺度。企业的经营活动各不一样、非常复杂。企业会计要综合反映各种经营活动,这就要求统一计量尺度。在现代市场经济环境下,货币最适合充当这种统一的计量尺度。以货币为计量尺度,为会计计量提供了方便,同时也存在一些问题。为简化会计计量,方便会计信息利用,在币值变动较小的条件下,通常不考虑币值变动。但是,因普遍性的较高的通货膨胀给企业发展带来较大影响,对会计核算怎样反映通货膨胀的影响,因此出现了通货膨胀会计。这是按物价指数或现时成本数据,把传统历史成本会计进行调整,考虑消除物价上涨因素对财务报表的影响,或改变某些传统会计原则,真实科学地反映企业财务状况和经营成果的一种会计方法。
进行会计核算,还要确定记账本位币,在企业的经营业务涉及多种货币的环境下,需确定某一种货币为记账本位币；涉及非记账本位币的业务,需要采用某种汇率折算为记账本位币登记入账。按照我国会计制度与会计准则的规定,境内企业要以人民币作为记账本位币。
2 会计核算的几项原则
(1)会计核算要客观实在的原则。这一原则要求企业的会计记录和财务会计报告要真实、可靠,不可失真,能客观反映企业经济活动。会计核算要以企业实际产生的经营业务为依据,反映实际财务状况和经营成果。真实性和可靠性是会计核算的基本要求。
(2)会计核算要互相可比的原则。为比较不同的投资机会,信息使用者必然要比较不同企业的财务会计报告,以评估各个企业不同的财务状况、经营成果和现金流量状况。所以,企业进行会计核算和编制财务会计报告要遵循互相可比的原则,对同种经营业务,要采用同一会计程序和方法。国家统一的会计制度要尽可能减少企业选择会计政策的余地；同时,企业应严格按照国家统一的会计制度选择会计政策。
(3)核算要坚持一贯性的原则。这一原则要求会计核算方法要遵循同一律,前后保持一致,不能随意变更。企业会计信息的使用者不仅要通过阅读某一会计期间的财务会计报告,把握企业在一定会计期间的经营成果与财务状况,还要比较企业不同会计期间的财务会计报告,明确企业财务状况和经营成果的变化状况和趋势。企业进行会计核算和编制财务会计报告一定遵循一贯性原则。
企业所采用的会计程序和方法如果已经不符合客观性与相关性原则要求时,企业就不能继续采用,出台新的会计政策。
(4)相关性原则。这一原则是会计信息要满足信息使用者的经济决策相关性要求,是人们能利用会计信息要满足国家宏观经济控制的要求,相关各方了解企业财务状况和经营成果的要求,企业加强内部经营管理的要求。对会计信息的相关性要求,随着企业内外环境的变化而变化。随着社会主义市场经济体制的不断完善,国家对企业的管理,主要是利用经济杠杆进行宏观调控。与之相适应,国家对企业会计信息的需要也出现了变化,随着企业筹资渠道的多元化,企业之间的经济联系也在增强,会计信息的外部使用者已不仅仅是国家,而扩大到其他投资者、各种债权人等与企业有利害关系的群体。随着企业自的扩大,会计信息在企业经营管理中发挥了更大的作用。因此,现在强调会计信息的相关性,要求企业会计信息在符合国家宏观调控要求的同时,还应满足其他方面的需求。
(5)及时性原则。此原则主要是及时记录与及时报告：及时记录要求对企业的经济业务及时地进行会计处理,本期的经济业务要在本期内处理；及时报告是将会计资料及时传送出去,把财务会计报告及时报出,财务会计报告要在会计期间结束后规定的日期内呈报给应报单位或个人。及时记录与及时报告紧密联系。及时记录是及时报告的前提；而及时报告是会计信息时效性的重要保证。所以,企业会计要把及时记录与及时报告有机统一起来。
(6)权责发生制原则。这一原则要求,对会计主体在一定期间内发生的各项业务,凡符合收入确认标准的本期收入,不论款项有没有收到,都要作为本期收入处理；不符合收入确认标准的款项,就是在本期收到,也不能作为本期收入处理。权责发生制所反映的经营成果与现金的收付不一致,它主要应用在需要计算盈亏的会计主体中。采用权责发生制反映企业的财务状况也有局限性,若按照权责发生制反映,有时企业虽然有较高的销售利润率,但现金流动性差,也可能遇到资金周转困难。在企业工作中,可能不严格采用权责发生制或者收付实现制,一般企业是以权责发生制为主,辅之以收付实现制。
(7)配比原则。这一原则要求企业的营业收入与营业费用要按它们之间的内在联系正确配比,以便正确计算各个会计期间的盈亏。按营业收入与营业费用之间的不同联系方式。一是按营业收入与营业费用之间的因果联系进行直接配比。企业的某些营业收入项目与营业费用项目之间在经济上存在必然的因果关系,这些营业收入是因一定的营业费用耗费而出现的,这些营业费用是为取得这些营业收入而发生的,凡是这种存在因果关系的营业收入与营业费用就要直接配比。二是按营业收入与营业费用项目之间存在的时间上的一致关系。某些营业费用项目虽然不存在与营业收入项目之间的因果关系,但要与发生在同一期间的营业收入相配比。
(8)谨慎性原则。即稳健性原则,它是在存在不确定因素的条件下进行预计时,采取不造成高估资产或收入的做法,防范损害企业的财务实力,避免信息使用者对企业的财务状况与经营成果持盲目乐观的态度。这一原则的基本内容是：不预计收入,但预计可能出现的损失；对企业期末资产的估价宁可估低,也不能估高。
(9)重要性原则。这一原则是在保证全面完整反映企业的财务状况与经营成果的条件下,按一项会计核算内容是否对会计信息使用者的决策产生重大影响,决定对其进行核算的精确程度,及是不是在会计报表上单独反映：凡是对会计信息使用者的决策有较大影响的业务和项目,要作为会计核算和报告的重点；对不重要的经济业务可以采用简化的核算程序和方法,可不在会计报表上详列。会计核算的重要性原则,在较大程度上是对会计信息的效用与加工会计信息的成本的考虑。若将企业复杂的经济活动,都详细记录与报告,不但能提高会计信息的加工成本,还可能使使用者无法有针对性地选择会计信息,反而对正确的经济决策不利。
参考文献：
谨慎性原则；运用
中图分类号：
F23
文献标识码：A
文章编号：16723198（2013）12010402
1谨慎性原则的基本理论知识
谨慎性原则又称审慎原则、保守性原则和稳健性原则，指企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益，低估负债或者费用。谨慎性原则历史可以追溯到中世纪，它最早是财产托管人解脱其受托责任的一种策略，后来被会计人员所认同接受，逐渐成为一项历史悠久、影响深远但又颇具争议的会计核算原则。我国自1993年颁布的《企业会计准则》中首次引入了谨慎性原则，在2001年新的《企业会计制度》中这一原则得到进一步的发展，许多体现谨慎性原则的会计处理方法被引进，可以说，市场经济越发达，市场风险越复杂，越需要遵循损益确认的谨慎性，谨慎性正是基于提高市场风险防范能力的需要。当然，谨慎性要求并非意味着企业可以随意、无根据地提高有关各项减值准备，超过合理水平的减值准备就是秘密准备，这将人为过低估计资产或收益，过高估计负债或费用，同样造成会计信息的虚假，给会计信息使用者的有关决策带来不利的影响。，所以谨慎性原则的合理运用，对增强我国企业抵御风险的能力具有重要的现实意义。
2谨慎性原则在我国会计实务中的一些具体应用
2.1固定资产的加速折旧
固定资产在企业资产中占有较大的比重，因其价值大，回收价值（即提折旧）的期限也较长，但由于现代社会科技的飞速发展，固定资产的无形损耗，即在平常中的贬值往往比其使用年限中的磨损要快得多，常出现只使用到预期年限的一半左右，此固定资产已被淘汰的现象。为此缩短固定资产的折旧期限，或是前几年就收回大部分投资是必然的措施。谨慎性原则为此提出了固定资产的加速折旧。加速折旧法是指固定资产在使用早期多提折旧，后期少提折旧，把固定资产价值的大部分在其使用初期各年进行摊销，也就是使固定资产价值加速得到补偿的一种折旧方法。这样做，一方面是由于固定资产在初期容易获得较高的收入，前期多计提折旧符合配比原则。另一方面，当该项固定资产趋于老化或报废时，固定资产的折旧损耗早已全部收回。这正符合谨慎性原则，对于一些高新科技企业，由于技术更新换代过快，就更需要选用加速折旧的方法对固定资产计提折旧。加速折旧法早已被西方国家的企业广泛采用，其依据主要有两点：但是，在固定资产各期工作量不均衡的情况下，这种方法可能导致单位工作量负担的固定资产使用成本不够均衡。此外，由于这种方法不适宜采用分类折旧，在固定资产数量较多的情况下，计提折旧的工作量较大。
2.2计提坏账等资产减值准备
企业的应收账款中，由于债务人的偿债能力各不相同，可能有一些债务人无力偿还债务，从而造成一些应收账款无法收回而变成坏账，而由于确认应收账款时已经确认相应的收入，从而计入利润。实际上，应收账款的损失使得原来确认的利润高估，但应收账款是否能够收回，在应收账款发生时并不能确定，而为了保证所确认利润的可靠性，在期末则需要按照一定的方法推算出应收账款的可能损失的数额，作为费用计入当期损益，减少当期利润，这就是计提坏账准备。同样，计提的固定资产减值准备、无形资产减值准备、长期股权投资减值准备、存货跌价减值准备等，也是出于谨慎性原则的要求。因此，当按资产公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者较高者确定的可收回金额低于其账面价值时，即表明资产发生了减值，企业应当计提减值准备，确认资产减值损失。这充分体现了谨慎性原则。
2.3融资租入资产的计量
在国际上规定，租赁资产的入账价值主要是采取最低的付款额的现值和账面价值来体现的，这主要是因为最低租赁付款额是由产生和收益性两种不同类型的支出而构成的。这样可以有效的避免租赁资产账面价值的虚涨，充分的体现了稳健性原则的基本要求。除此之外，在租赁准则中，融资租入资产的折旧计提年限、未实现融资收益的分摊、未担保余值的发生和售后租回损益的递延等，都可以体现会计实务中的谨慎原则
2.4借款费用资本化的确认
借款费用能否资本化首先要严格地界定期间界限。区分借款费用资本化期间还是借款费用非资本化期间，非资本化期间不准资本化，只能费用化。在借款费用资本化期间内，符合资本化条件的借款利息才允许资本化，计入固定资产的入账价值，否则费用化，计入当期损益。再次，要区分专门借款和一般借款。专门借款按在资本化期间内的借款利息扣除资本化期间内未使用的专门借款的利息收益，确认为资本化利息。而一般借款的利息资本化金额以在资本期间内，累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以资本化率确定。它不是将所发生的借款利息全部资本化，计入资产价值。这充分体现了谨慎性原则中的不得高估资产原则。避免企业高估资产少计利息费用。
2.5收入的确认与谨慎性原则
收入是指在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括商品销售收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等，但不包括为第三方或客户代收款项，如增值税等。企业收入的确认原则主要有五条，即企业已将商品所有权上的主要风险的报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；收入的金额能够可靠地计量；与交易相关经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的收入和成本能够很可靠地计量。以上五个条件必须同时满足，才能确认收入，任何一条件没有满足，即使收到货款也不确认收入。在具体会计处理中如售后回购业务，在收到货款时不确认收入，而作为一项负债在“其他应付款”中核算。这样可防止高估收入，体现了谨慎性原则。
3 谨慎性原则在实际运用中出现的问题
（1）谨慎性原则的使用容易受企业经营者主观意愿的影响。
企业的经营管理者可能会基于追逐利润等自身需要而忽视谨慎性原则的应用，比如在会计政策变更方面，企业管理者可能会基于后期利润的考虑，对某些资产采用成本模式或者公允价值模式计量，以此来影响利润，粉饰自己的经营业绩。正是经营者这种追逐利益的倾向性，使得谨慎性原则的应用被忽视。同样，管理者也可能会为了实现以后期间会计利润的增长，过度使用谨慎性原则，多计提减值准备，从而使得利润失真。
（2）谨慎性原则与其他原则的矛盾。
在信息高速发达的今天，在任何实务中都需要对信息进行及时传递，而谨慎性本身胎带的一个必要步骤就是对信息真实性进行核实，且贯穿于收集会计信息、处理会计信息到传递会计信息始终，要保证及时性和谨慎性的平衡难上加难；会计处理中要求不偏不倚，以客观的事实为依据，真实地反映经济业务的内容，而谨慎性要求尽量披露和确认预计可能的损失而完全不确认和尽量不披露；权责发生制原则强调的是确认收入费用发生的时间及其归属，而谨慎性原则将现在尚未发生的、未来可能发生的损失、费用提前计入损益，违反了权责发生制；可比性原则、一致性原则要求会计处理方法前后各期应保持一致，并且不允许随意变更，而谨慎性原则则允许企业根据自身情况改变会计核算的口径和方法，在面对多种选择权面前，就有可能产生违规操作行为，甚至对多年以前的情况进行追溯调整，可操作性差，多信息的解读就有可能出现大的偏差，使企业本身的前后各期之间，以及不同企业之间缺乏统一的核算标准，失去了会计信息的可比性。
（3）会计人员在核算方法的选择上具有主观随意性。
会计准则规定的固定资产折旧方法有直线法、加速折旧法，但具体怎样选择，那会计人员可以根据管理当局的意图或自己的主观意愿自由选择。又如应收账款坏账准备的计提比例，准则中并没有强制规定具体的计提标准，企业可根据实际情况具体选择计提比例。那企业就有操作的空间，如果要调增当期利润则可少提坏账准备，反之则多提坏账准备。所以这些核算方法的选择未必能客观地反映企业实际的财务状况，反而为上市公司操纵利润、提供虚假的信息创造了合理的空间。
（4）会计制度与税法规定存在不协调，使企业因选择稳健而导致利润虚减。如：当期产品保修费用，按照权责发生制原则可于产品销售的当期计提，但按照税法规定于实际发生时从应得税中扣减。这使得当期费用增加，所得税却未能相应抵减，造成当期利润虚减。
4 谨慎性原则合理运用的建议
（1）对会计准则和制度进行不断完善，使相关的会计准则和制度应尽量具有可操作性。
在谨慎性原则的应用过程中，如何把握“度”是关键。建立完善相应的会计准则和制度，使其条款尽量有可操作性，如对不同方法下的计量比例设置一个上下限，应收账款的收回应用后进先出法，既可指导企业的会计实践，又可避免企业应用不正当手段粉饰报表，这样各公司提供的信息才具有可比性。其次，为了解决企业实施谨慎性原则的后顾之忧，在国家财政承受能力范围内，适当缩小税收政策和会计政策的差异。如各企业在会计政策范围内自行选定准备的计提方法及比例，报税务部门备案，经注册会计师审计后应允许在税前列支。再次，逐步扩大谨慎性的运用范围，谨慎性原则在上市公司实施试点以后，应将其运用范围扩展到非上市公司，促使不同类型的企业在同一市场中进行公平竞争，使投资者及债权人对企业的分析有较强的可比性，从而使会计信息成为真正决策的有效信息。最后，应在会计报表附注中更详细地披露谨慎性原则的运用情况，规范财务数据和非财务数据的披露范围，增加公司运用谨慎性的透明度。
（2）提高会计人员的职业道德及综合素质，提高会计人员职业判断能力。
谨慎性原则存在的基础是不确定性，对各种可能发生的事项要做出合理的核算，必须把握好一个度，过度谨慎或不够谨慎都会使财务状况和经营成果得不到准确揭示，从而使企业会计信息的使用者在决策等方面受到误导。因而需要找出一个应用谨慎性原则的平衡点，以使谨慎性原则的优点得到最大限度的发挥，将其缺陷约束在最小范围内。然而，谨慎性原则在实务中的贯彻和运用要依靠会计人员的职业判断，因而要求会计人员必须提高职业判断能力，准确把握谨慎性原则的实质，在对不确定事项进行估计和判断时，力求客观、公正，避免主观随意性，确保谨慎性原则运用适度。因此，不断提高会计人员的职业判断能力，才能为会计谨慎性原则的适度运用奠定基础。
（3）合理安排会计原则的使用顺序。
谨慎性原则在维护出资者和企业利益方面的倾向性十分明显，它以种种形式促使企业采取“谨慎”的行为来达到既定目的。而会计准则中把客观性原则作为首要原则，是因为如果企业的会计核算不是以实际发生的交易或事项为依据，没有如实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，会计工作就失去了存在的意义。谨慎性原则必须在维护客观性原则的基础上加以贯彻和运用。当谨慎性原则与配比原则，权责发生制原则相矛盾时，应根据经济活动的不确定性而定：不确定性程度较高，优先考虑前者，以规避风险，确保资本安全；不确定性程度较低，优先考虑后者，合理反映企业财务状况和经营成果。
5结语
谨慎性原则是会计核算的基本原则之一，它对具体会计核算行为起着非常重要的指导性地位。所以，只有正确运用谨慎性原则才能使企业的财务状况和经营成果得到准确地揭示，保护报表使用者的利益。
参考文献
[1]吴小金.浅议谨慎性在会计核算中的应用[J].现代商业，2010，（2）.
关键词 谨慎性原则 金融企业 会计实务
一、前言
市场经济就是风险经济，在金融企业的经营过程中，客观上存在着风险和诸多不确定因素。作为反映企业经营成果和财务状况的会计信息，应该能够全面、客观、公正地反映企业当下存在的风险和潜在风险。要在会计核算中充分考虑到金融企业可能面临的风险和损失，就必须运用谨慎性原则。在会计实务中，运用谨慎性原则保证了金融企业会计信息的合理性和真实性，也体现了市场经济对会计核算工作的要求。
二、谨慎性原则的运用
（一）谨慎性原则在资产转移中的运用
对于资产转移的会计处理，主要关注的是被转移的金融资产是否应终止确认，以及与终止确认有关的问题。《企业会计准则》关于金融资产转移的规定有：①转出方企业已将其在该金融资产所有权上的报酬和风险都移至转入方企业时，应终止确认该资产；企业虽没有转移亦没保留该金融资产所有权上的报酬和风险，但其放弃了对该金融资产的控制，应终止确认该资产。通过这样的账务处理方式，可以看出在新会计准则下终止确认金融资产时的谨慎态度。
例如，2012年3月10日，A银行与B金融资产管理公司签订合同，A银行将（其划分为次级类、可疑类、损失类贷款共）70笔贷款打包出售给B金融资产管理公司，这批贷款的总金额为6000万元，已计提的贷款损失准备为1000万元，双方合同规定转让价为4800万元，转让后A银行不再保留对该资产的权利和义务。2012年4月10日，A银行收到贷款的出售款项。分析：由于A银行将该批贷款转让后不再保留对其的权利和义务，则应判断该批金融资产所有权上的报酬和风险已全部移至B金融资产管理公司，A银行应当终止确认该资产。作会计分录如下：
借：存放中央银行款项 48，000，000
贷款损失准备 10，000，000
营业外支出 2，000，000
贷：贷款 60，000，000
（二）谨慎性原则在计提资产减值准备的运用
按照谨慎性原则的要求，在金融会计实务中，考虑到企业有可能出现的资产损失，应对其计提资产减值准备[1]。当金融资产的可收回金额低于其账面金额时，表明该资产在未来期间内不能给企业带来一部分收益，按照谨慎性原则应当计提资产减值准备，才能体现金融资产的实际价值。
例如，2011年4月13日某金融企业对乙企业进行长期投资，共支付500000元，占乙企业有表决权股份的5%，该金融资产采用成本法计量。2011年12月31日，由于乙企业发生严重的财务困难，导致该金融持有的长期股权投资发生减值，根据当日金融资产的市场收益率进行折现后的未来现金流量现值为450000元，则该金融在资产负债日应计提的长期股权投资减值准备为50000元。作会计处理如下：
借：资产减值损失 50，000
贷：长期股权投资减值准备 50，000
（三）谨慎性原则在或有事项的运用
或有事项是企业的一种状况，可能是企业的潜在义务，也可能是潜在权利，其具有不确定性，不能为企业所控制。金融企业的经济活动存在着不确定和风险，因此在金融企业中，会计人员应采取保守、审慎的态度，采取乐观影响最小的会计核算方法，不高估营业收入和资产，也不少计费用成本和负债，减少不确定性对会计信息使用者的误导和可能造成的损失，保护债权人和投资者的利益[2]。我国会计准则规定：对于或有负债的确认标准为概率超过50%，而对于或有资产的确认标准为概率超过95%。关于或有事项的会计处理方法体现了谨慎性原则。
例如，2012年8月，某金融企业涉及一讼案，截至2012年12月31日，法院尚未对该诉讼进行裁决。经咨询该金融企业的法律顾问，可知胜诉的概率为40%，败诉的概率为60%，若败诉需赔偿20万元，因此该金融企业应确认的负债金额（最大估计数）为20万元。取最大可能的损失数，体现了谨慎性原则在或有负债的运用。
三、谨慎性原则运用中存在的问题
（一）工作人员对谨慎性原则的滥用和误用
谨慎性原则又称为稳健性原则，是对企业中潜在的风险和不确定因素作出的反映，会计人员在运用谨慎性原则时，带有主观性，因此该原则常常被滥用。对谨慎性原则的滥用表现在：部分金融企业操纵利润、粉饰财务报表，以达到规避检查或预期效益的目的。在会计实务中，歪曲地理解并滥用谨慎性原则，例如低估资产和收入，高估负债和损失，增加费用和成本，计提秘密准备等，从而逃避税款[3]。同时，由于谨慎性原则在运用中具有极大的主观性，常常受到工作人员职业判断力和其业务素质的影响，有时会出现误用谨慎性原则的情况。
（二）谨慎性原则与其他的会计原则的冲突
（1）在金融企业会计核算工作中，可比性原则要求按照会计处理方法的规定进行，会计指标应口径一致，相互之间具有可比性。但谨慎性原则要求企业按照具体情况调整会计处理的口径与方法，例如，根据谨慎性原则，交易性金融资产的期末按照公允价值计量，因为随着市场的变化，这类资产价值会发生改变，存在一定的收益风险。（2）客观性原则的可靠性要求对于各项经济业务的确认和计量，应当以客观事实为依据，不能为会计人员的主观性所改变，然而在会计实务工作中，谨慎性原则要求对尚未发生但有可能发生的费用或损失做确认和计量，这与客观性原则产生了矛盾。
（三）谨慎性原则与税法的冲突
随着市场经济的快速发展，我国的金融企业会计制度和税法得到了很好的完善，但同时，两者间出现的差异日益增多，在很大程度上表现为税法对于谨慎性原则的背离[4]。在级别上，税法高于企业会计准则，因此，当两者存在不一致时，以税法为标准，就会出现税法否定谨慎性原则的情况。例如，按照谨慎性原则的要求，金融企业在会计实务中，应当计提各项金融资产的减值准备，但根据税法的规定，不能在税前抵扣这些减值准备，计提准备后还需要对纳税进行调整，这种处理方式常常使金融企业失去遵守谨慎性原则的动力。
四、运用谨慎性原则的几点建议
（一）加强会计人员的素质
金融企业会计人员是会计实务中贯彻与运用会计准则的主体，因此，为了避免在工作过程中滥用或误用谨慎性原则，会计人员必须提高其自身的业务素质和职业判断力。金融企业应加强继续教育和业务培训，提高会计人员对谨慎性原则的把握程度，同时，要强化金融企业内部的监督机制，约束会计人员的主观臆断性，使其能够公正合理地运用谨慎性原则。
（二）确定会计原则运用的优先顺序
为了保证谨慎性原则能够有效使用，应当合理地确定各会计原则运用的优先顺序。在会计核算工作中，客观性原则处于首要的位置，应当在确保客观性原则运用的基础上贯彻谨慎性原则。当其他会计原则和谨慎性原则存在矛盾时，应按照经济业务的不确定程度来确定，如果经济业务的不确定性较高，则应先考虑谨慎性原则[5]，审慎地反映金融企业财务状况，如果经济活动不确定程度较低，则可以先考虑其它会计原则。
（三）正确处理税法和会计准则的关系
在金融企业会计实务中，应本着不违背会计核算的原则下，与国家税收法规尽量保持一致。由于税法和会计核算所遵循的规范不同，常常会出现两者相矛盾的情况，对于两者不能保持一致时，应采取纳税调整方法做处理。会计工作人员应当转变其传统的会计核算观念，在会计实务中，一方面要谨慎性原则，提供完整的、真实的会计信息，另一方面，要严格遵循国家税法，做到依法纳税。只有处理好两者的关系，加强金融企业会计准则和国家税收法规之间的协调，才能将谨慎性原则落到实处。
五、结束语
在金融企业会计实务中，谨慎性原则得到了充分贯彻和运用。但是，在会计核算工作中，该原则的运用还存在一些问题。因此，应当正视该原则的优缺点，规范其在金融企业会计实务中的运用，使其尽可能发挥有利的作用，这样才能将谨慎性原则真正落到实处。
参考文献：
[1]李岩.金融衍生工具风险的会计监督和披露的探讨.商业经济.2010，6（13）：32.
[2]周立.《金融企业会计制度》中谨慎性原则的突破性运用.西南金融.2011，12（04）：49.
一、交易性金融资产与谨慎性
(一)交易性金融资产的划分范围
《企业会计准则》中把金融资产划分为四类，其中第一类是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产，主要指企业为了近期内出售而持有的金融资产，以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等均划分为交易性金融资产。可以看出，一项资产被划分为交易性金融资产要具有两个特点:一个是企业持有该资产是为了交易，是以赚取差价为目的的投资;另一个是该项金融资产要具有活跃的金融市场，在市场上有报价，其公允价值能够从活跃的市场上取得。
(二)交易性金融资产的确认
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中定义交易性金融资产的确认原则如下，满足其中一项即可:
1.取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购;
2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理;
3.属于衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。
(三)谨慎性的概念
要求企业在会计核算工作中应当保持必要的谨慎，充分估计到各种风险和损失，既不高估资产或收益，也不低估负债或费用。
二、交易性金融资产的计量分析
(一)账户
对交易性金融资产的核算应设置“交易性金融资产—成本”、“交易性金融资产—公允价值变动”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等科目。其中，“公允价值变动损益”科目核算企业交易性金融资产因公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失，该账户属于损益类账户，其余额对企业当期利润或亏损会形成直接影响。因此，交易性金融资产核算的核心就是公允价值计量的问题。“投资收益”科目核算企业持有交易性金融资产期间取得的投资收益以及处置交易性金融资产时实现的投资收益或投资损失。
(二)交易性金融资产的确认与计量问题
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中没有明确界定交易性金融资产的持有时间，只要是近期内持有的以赚取差价为目的的金融资产，就可以作为交易性金融资产核算。这就存在了两个问题:
1.持有期间的不确定造成会计判断时的不一致
《企业会计准则》规定金融资产一旦划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，就不能再划分为其他类金融资产。在初始计量时，该类金融资产的初始成本不包括交易费用，交易费用计入当期损益，而其他类金融资产的初始成本则包括了交易费用。时间范围的不确定需要会计工作者很高的判断力，由于会计工作者的经验和会计估计不足，可能导致会计计量时对交易性金融资产的判断失误，降低了会计信息的可靠性。
例:甲公司2007年购入金融资产A，公允价值为10万元，另有已宣告但尚未发放的现金股利2万元，相关交易费用3 000元。
(1)如果将其划分为交易性金融资产，会计分录处理为:
借:交易性金融资产——成本100 000
应收股利 20 000
投资收益3 000
贷:银行存款123 000
在年末“投资收益”直接转入“本年利润”，减少了企业资产负债表日的“本年利润”数额。
(2)如果将其划分为持有至到期投资，会计分录处理为:
借:持有至到期投资103 000
应收股利 20 000
贷:银行存款123 000
显然，上述两种计量方式对企业利润的影响是不同的，划分为交易性金融资产企业所得的利润低于划分为持有至到期投资企业所得的利润。
2.持有期间跨年度时造成的信息误导问题
若取得的交易性金融资产持有期间是在一个会计年度以内，则处置该项资产时结转公允价值变动损益即可。若取得的交易性金融资产其持有期间跨年度，那么需要在资产负债表日确认发生变动的公允价值，“公允价值变动损益”科目年终无余额，其发生的变动结转到“本年利润”科目，这种会计处理方式符合损益类账户结构设置要求。但这种会计处理方式确认了并没有真正实现的收益或者损失，在会计年末虚增或者虚减企业利润，不符合会计信息质量要求中的谨慎性原则。
例:甲公司2007年末金融资产A(初始已确认为交易性金融资产)的公允价值为12万元，变动了2万元，则会计分录处理为:
借:交易性金融资产——公允价值变动20 000
贷:公允价值变动损益 20 000
同时将变动的损益结转到“本年利润”:
借:公允价值变动损益20 000
贷:本年利润20 000
即公允价值大于账面价值时该交易性金融资产当年实现收益，但在实务操作中该项变动形成的收益并未真正实现，虚增企业当年的未分配利润，高估了企业的收益，使交易性金融资产的账面价值调增了20 000元，不符合会计信息质量要求中的谨慎性原则。
(三)总结
总之，甲公司的这种会计处理方法虽然符合损益类账户特点，符合新会计准则的要求，但是不符合会计信息质量要求中的谨慎性原则。谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。并且这种处理方法还存在人为调整企业年终利润的可能，降低了会计信息的可靠性。因此，对交易性金融资产的会计处理中，公允价值的计量问题值得进一步探讨。
三、建议处理方法
为了保证会计信息的谨慎性和可靠性，针对上述交易性金融资产中“公允价值变动损益”科目年末结转存在的问题，我们建议参考“可供出售金融资产”的后续计量方法，将公允价值变动形成的利得或者损失，直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。这样处理可以避免将账面利得或者损失直接计入利润，导致企业利润增减变动不谨慎的账务处理方法。
参考文献
[1]财政部.企业会计准则——应用指南2006[D].北京:中国财政经济出版社，2006.
[2]丁晓燕.交易性金融资产核算及相关问题解析[J].特区经济，2008，(2).
一、公允价值计量基本概念辨析
公允价值、公允价值计量和公允价值会计是三个紧密联系但又各不同的概念，时常被当作同一词来使用，从学术研究的严谨性来看，这并不合适。因此，研究公允价值相关问题时，首先对相关概念进行清晰界定显得尤为必要。我们认为，首先，公允价值是一种会计计量属性，通常与历史成本相对应，是个名词短语。当公允价值计量属性被用来计量资产或负债等项目价值时，才能称为公允价值计量。即没有公允价值，公允价值计量就无从谈起。更进一步地，从财务会计的核心是财务报告的角度来看，当期末提供的财务报表项目是采用公允价值计量时，这才是公允价值会计(张白玲、杜孝森，2009)。鉴于公允价值计量是公允价值和公允价值会计中间一环，也是关键环节，本文的讨论采用“公允价值计量”一词。
2014年7月29日，财政部对《企业会计准则——基本准则》进行了修订，主要是对第四十二条第五项进行了修改，也就是对公允价值计量属性进行了重新定义。原定义是：在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。新定义为：在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。这一定义的修改，在很大程度上是对公允价值计量准则的回应。通常而言，基本会计准则对具体会计准则具有统驭作用，具体准则是根据基本准则制定的。但公允价值计量准则仿佛是个例外，或许是因其重要性，出现了具体准则影响基本准则的修订的情况。
通过比较分析可以发现，修改后的公允价值定义更完善、更科学。首先，交易主体的认定更科学准确，市场参与者比较客观，而熟悉情况的双方比较主观和模糊。其次，新定义明确了交易时点，即计量日，这界定了计量的时间范围，使得公允价值的取得更精准。再次，交易方式的界定更加清晰，从公平交易改为有序交易，一项交易是否公平存在很大的主观性，即使某些交易不公平，会计系统也应当进行核算。新准则明确界定了交易的方式即为有序并对交易活动给出范围，提出公允价值计量确认的环境只能是主要市场和最有利市场，而非其他。实际上，这就在很大程度上提高了会计信息的真实性，提高了投资者和公众对交易的信心。最后，新定义扩大了公允价值的应用范围。旧准则用公允价值计量的资产或负债是“能够交换或清偿”的，新准则表述为是能够“出售或转移”的资产或负债，即企业能用公允价值计量的范围不仅仅限于能够交换或清偿的资产或负债，但凡符合能够出售或转移的资产或负债的条件都可采用公允价值计量，这实际上大大扩大了会计要素中资产或负债的计量范围，表明公允价值在我国正在被越来越重视并逐渐被加强其运用(徐雅楠，2015)。
二、公允价值计量对会计核算程序的创新
众所周知，会计核算程序包括会计确认、计量、记录和报告等四个紧密结合的环节。而企业会计准则主要对会计确认、计量和报告进行规范，这里主要分析公允价值计量对这三方面产生的影响或创新。
(一)会计确认
会计确认是会计程序的第一环节，解决当一项经济业务发生后，会计系统是否以及何时进行确认的问题。比较而言，在历史成本计量下，许多经济业务是无法核算的，但该业务的确对会计主体的财务状况和经营成果等产生了重大影响。为了全面反映交易或事项对会计主体产生的财务影响，应当采用公允价值计量予以确认。从这种意义上讲，公允价值计量拓宽了会计确认的内涵，也大大改进了会计系统的反映功能。
(二)会计计量
当确定对某项经济业务进行确认时，首先是定性确认，但要确实地进入会计系统，会计计量是关键，会计计量是对发生的经济业务的定量确认。会计计量包括计量属性和计量单位两部分。计量单位通常采用名义货币单位，而不同的计量属性的功能各不相同。因此，计量属性对于会计计量就显得尤为重要。以历史成本和公允价值为例，通过简单比较，可以发现，历史成本注重实际发生，侧重静态反映，属于保守计量;而公允价值还关注价值的潜在影响或预期变化，侧重动态反映，属于开放计量。以交易性金融资产为例，由于其价值波动比较大，在会计期末的价格发生重大变化时，如果还是以初始入账价值计量，显然不符合客观事实，这时就需要采用公允价值进行期末计量。事实上，应该在期末对所有资产项目进行现时价值计量，采用公允价值计量是必然选择，这大大提高了会计计量的准确性，对提高会计信息质量，全面捕捉会计环境变化对会计主体的财务影响至关重要。
(三)会计报告
会计报告是会计核算程序的最后一环，财务报告是最终产品，直接面对市场，面对财务信息使用者，财务报告的真实可靠与否在很大程度上决定着信息使用者的决策有效性。按照传统的历史成本模式报告的财务信息存在滞后性，势必会造成误导，严重影响了财务报告的有效性。公允价值计量属性的出现，为改善历史成本报告信息带来曙光。采用公允价值会计报告财务信息提高了信息可信度，使用者通过报告信息可以非常直观地了解到当期资产负债项目的现时价值，这样的信息会具有更高的预测性。由此可见，公允价值计量对改善财务报告的信息质量大有裨益。
三、公允价值计量对会计核算基础的创新
会计核算有两种记账基础，即权责发生制和收付实现制。企业会计准则规定，企业会计核算采用权责发生制。究其原因，权责发生制能更准确地反映企业的财务状况和经营成果。收付实现制的优点是简单，但其最大缺陷在于不能客观反映企业的经营损益，不符合产权要求，也会混乱产权关系。随着公允价值计量的普遍采用，收付实现制的应用范围会进一步缩小，权责发生制的应用空间会更大。权责发生制要求按照权利或责任的发生为依据，而非以现金的实际收付为依据进行会计核算。可以说随着公允价值计量的更广泛采用，会促进权责发生制的推广，或者说权责发生制要求采用公允价值计量(杜孝森、张白玲，2009)。这是因采用公允价值计量是对权责发生制认识的一个创新。
四、公允价值计量对会计基本假设的创新
会计基本假设，又称会计基本前提，是为了保证会计工作的正常进行和会计信息的质量，对会计核算的范围、内容、基本程序和方法所作的合理设定。会计工作不能脱离这些假设，无论会计发展程度如何，都要符合这些假设，不能违背或冲击，但可以扩展其内涵。目前，公认的会计假设有四个，即会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。
(一)会计主体
会计主体是指会计为之服务的特定单位，界定了会计工作的空间范围。公允价值计量属性的出现，大大拓展了会计主体的范围。特别随着金融产品和金融工具的创新，原来有些新产品因历史成本计量属性无法核算的，现在可以采用公允价值计量了。而且，会计主体对会计环境的反应可以更多地包含在会计核算中来，例如，市场价格波动对企业资产或负债的潜在影响，因采用公允价值计量被合理考虑，因此采用公允价值计量可以衍生出更多的会计主体。
(二)持续经营
持续经营是指会计主体的生产经营活动将正常地延续下去，在可以预见的将来不会因破产、清算、解散等而不复存在。只有在这一假设下，资产或负债项目的公允价值才能有效获取，因此采用公允价值计量是对持续经营假设的巩固和加强，更加凸显持续经营的重要性。例如，当采用公允价值对某项资产的预期经济利益进行评估时，持续经营假设不可少。
(三)会计分期
会计分期是把企业持续不断的生产经营过程划分为较短的相对等距的会计期间，从而可以及时地提供会计信息，满足信息使用者的需要。公允价值计量是时点动态计量，可以进一步缩小会计期间，可以随时按照公允价值计量，提供更及时的会计信息。
(四)货币计量
采用货币计量是会计的根本特征之一，该假设强调，企业发生的能用货币计量的经济业务或事项都应纳入会计核算系统。当然，其他不能用货币计量的业务可以采用定性描述适当披露。在历史成本模式下，许多事项或情况是无法进行会计确认的，因为无法取得历史成本。但采用公允价值就不同了，在历史成本无能为力的情况下，公允价值或许是存在并可靠取得的，这样就可以采用公允价值进行会计核算了，因此，公允价值计量扩大了货币计量的内容。
五、公允价值计量对会计信息质量要求的创新
会计是具有反应性的，当会计环境发生变化时，为了实现会计目标，必须对会计进行适当调整，以保证会计信息质量。公允价值计量属性的采用对于会计信息质量要求的多个方面进行了创新。当前关于公允价值与会计信息质量之间的研究比较多，无论是规范研究还是实证研究，多数是从相关性和可靠性两个基本特征进行比较。张先治、季侃(2012)认为：我国上市公司会计信息的价值相关性尚未达到引入公允价值计量属性的初衷，而可靠性出现了一定程度的降低。可靠性和相关性是会计信息质量最重要的要求，但并不是全部要求，而其他要求也会受到公允价值计量的影响，进而又影响了相关性和可靠性。因此，有必要对每个会计信息质量要求进行分析讨论。
(一)可靠性
可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。当资产或负债项目的价值受到交易或事项的影响时，会计系统要按照实际的影响进行反映。比如，公司持有的作为交易性金融资产的股票，当在期末计量时，就需要根据当前的实际情况来反映，因为股票价格的波动这一客观事实确实对企业资产的未来经济利益的流入产生了影响。因此，采用公允价值计量可以提高会计信息的可靠性。
(二)相关性
相关性要求企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。以资产项目为例，资产的历史成本可能与当前的公允价值相差很大，对于信息决策者而言，显然公允价值信息要比历史成本更有利于未来决策，这不难理解，因为离未来决策越近的信息的预测性越高。所以，采用公允价值计量预期可以提高会计信息的相关性。
(三)可理解性
可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。对于财务报告的使用者而言，最基本的要求是，当看到报告数字时，能直观地确定现在的资产和负债价值，而不是过去的历史成本。显然，采用公允价值进行期末计量和报告能提高会计信息的可理解性。
(四)可比性
企业提供的会计信息应当具有可比性，这又分为纵向可比和横向可比。纵向可比要求企业在不同的会计期间对相同或类似的经济业务采用相同的会计处理方法，保持一贯性。如果采用历史成本计量，不同的资产项目的计量时点是不同的，严格来讲是不能纵向比较的，但采用公允价值计量可以统一为期末时点，就可以纵向可比了，这样不同企业之间的横向可比才具有可行性。
(五)实质重于形式
会计准则规定，企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。这一要求在具体应用时通常只涉及到具体经济业务的定性确认，例如企业融资租入的固定资产按照该要求应当作为企业的资产处理。但有时虽然没有显著的交易或事项的法律形式，但资产或负债价值已经实质发生了变化。这也需要按照实质重于形式的要求进行确认计量。
(六)重要性
重要性是指企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。抽象地说，会计核算的对象是资金运动，所有资金运动都需要进行会计核算，所有影响企业资金运动的交易、事项或情况都是重要的，也都需要进行会计处理。历史成本计量模式下，有些情况对企业资金价值的影响，如物价波动等是无法核算的。此时，采用公允价值计量是必然选择，这是符合重要性要求的。
(七)稳健性
稳健性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。对各类资产计提减值准备是稳健性要求的典型例子。公允价值计量与稳健性要求存在一致性和矛盾性。具体说来，对于已经发生减值的资产计提减值准备，客观反映资产的现时价值，这是稳健性的要求，同时也符合公允价值计量的要求。但是对于发生增值的资产来说，如果按照公允价值计量，是要进行会计处理的，但这显然违背了会计稳健性的要求。这种矛盾现象需要予以正视和解决。从财务会计的目标是提供决策有用的会计信息的角度出发，采用公允价值计量是正确的选择。由此看来，稳健性要求只是部分地(对于减值资产而言)符合公允价值计量，而增值资产也同样需要公允价值计量。
(八)及时性
及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后，这样可以保证会计信息的时效性，时效性直接影响到信息使用者决策的有效性。通常认为，及时性要求“今日事，今日毕”，这可以从两个方面理解：一方面，当具体的会计凭证取得或编制后要及时登记账簿，编报报表; 另一方面，当某些事项或情况对企业资产或负债价值很可能产生影响时，哪怕还没有具体实现，也需要及时进行会计反映。我们认为，这方面是更重要的，此时采用公允价值计量是必要的，因为历史成本计量在这些情况下基本上是无能为力的。因此，采用公允价值计量也可以提高会计信息的及时性。
六、公允价值计量对固定资产折旧核算的创新
以上是从基本的理论出发展开讨论，事实上，公允价值计量对具体的会计业务也产生了深远的影响。对固定资产折旧核算的影响就是一个明显的例子。众所周知，为了合理进行资产定价和收益确定，需要对固定资产进行折旧。但公允价值的采用在很多程度上对固定资产折旧的必要性提出了挑战。如果对固定资产进行公允价值计量，那么固定资产折旧存在的必要性便不复存在，而是在期末将公允价值变动额计入当期成本或损益，这势必对产品成本计量也会产生重大影响。对生产性固定资产计提折旧一般计入产品成本，但金额一般是预先估计的，通常不再考虑固定资产价值的波动，比较保守和模糊。如果采用公允价值计量，其价值波动来自当期的市场状况，保持开放性，将公允价值变动额计入产品成本就比较准确，这也有助于改善产品成本会计核算。
七、公允价值计量对会计学教学的影响
会计理论的研究要服务于会计教学，特别是重大会计理论的创新势必会影响到会计教学，对于公允价值计量问题尤为明显。这不仅是理论问题，上升到准则制定层面，对教学的影响就更突出了。因此在会计学教学过程中，与之相关的内容需要强调和强化，使学生知其然，并知其所以然。首先，会计学教学要求密切关注新准则的变化，做到与时俱进，不与会计实务脱节。会计教科书的修订或再版总是具有滞后性，因此，这就要求教师不能固守教材，要审时度势地将新的准则或理论介绍给学生，扩展学生的知识面，保持开放和发散思维。其次，要从广度和深度来加强对会计基本概念的分析，让学生掌握基本的会计理念，会用会计思维分析问题和解决问题。
八、总结与讨论
关键词：
公允价值计量；权责发生制；会计假设；会计信息质量特征；会计教学
014年1月29日财政部了《企业会计准则第39号———公允价值计量》，这是我国企业会计准则与国际会计惯例趋同的又一重大举措，更是首次对会计计量单独制定准则，也是对“会计的核心职能是会计计量”观点的积极回应。这在会计学术界、准则制定机构和会计实务界产生了重大影响，其影响的广度和深度是前所未有的。显然，公允价值计量概念和准则的出现是会计理论中的重大创新，这涉及到会计基本理论的多个方面，包括对会计确认、计量和报告等会计核算程序，亦对会计核算基础、会计基本假设、会计信息质量要求等基本概念产生了影响或创新，并对现有的会计实务核算，如固定资产折旧核算等也产生了一定冲击，在会计学教学过程中，这些影响值得关注。本文尝试对以上内容进行理论分析，以期更深入地理解公允价值计量问题及其预期产生的经济后果。
一、公允价值计量基本概念辨析
公允价值、公允价值计量和公允价值会计是三个紧密联系但又各不同的概念，时常被当作同一词来使用，从学术研究的严谨性来看，这并不合适。因此，研究公允价值相关问题时，首先对相关概念进行清晰界定显得尤为必要。我们认为，首先，公允价值是一种会计计量属性，通常与历史成本相对应，是个名词短语。当公允价值计量属性被用来计量资产或负债等项目价值时，才能称为公允价值计量。即没有公允价值，公允价值计量就无从谈起。更进一步地，从财务会计的核心是财务报告的角度来看，当期末提供的财务报表项目是采用公允价值计量时，这才是公允价值会计（张白玲、杜孝森，2009）。鉴于公允价值计量是公允价值和公允价值会计中间一环，也是关键环节，本文的讨论采用“公允价值计量”一词。2014年7月29日，财政部对《企业会计准则———基本准则》进行了修订，主要是对第四十二条第五项进行了修改，也就是对公允价值计量属性进行了重新定义。原定义是：在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。新定义为：在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。这一定义的修改，在很大程度上是对公允价值计量准则的回应。通常而言，基本会计准则对具体会计准则具有统驭作用，具体准则是根据基本准则制定的。但公允价值计量准则仿佛是个例外，或许是因其重要性，出现了具体准则影响基本准则的修订的情况。
通过比较分析可以发现，修改后的公允价值定义更完善、更科学。首先，交易主体的认定更科学准确，市场参与者比较客观，而熟悉情况的双方比较主观和模糊。其次，新定义明确了交易时点，即计量日，这界定了计量的时间范围，使得公允价值的取得更精准。再次，交易方式的界定更加清晰，从公平交易改为有序交易，一项交易是否公平存在很大的主观性，即使某些交易不公平，会计系统也应当进行核算。新准则明确界定了交易的方式即为有序并对交易活动给出范围，提出公允价值计量确认的环境只能是主要市场和最有利市场，而非其他。实际上，这就在很大程度上提高了会计信息的真实性，提高了投资者和公众对交易的信心。最后，新定义扩大了公允价值的应用范围。旧准则用公允价值计量的资产或负债是“能够交换或清偿”的，新准则表述为是能够“出售或转移”的资产或负债，即企业能用公允价值计量的范围不仅仅限于能够交换或清偿的资产或负债，但凡符合能够出售或转移的资产或负债的条件都可采用公允价值计量，这实际上大大扩大了会计要素中资产或负债的计量范围，表明公允价值在我国正在被越来越重视并逐渐被加强其运用（徐雅楠，2015）。
二、公允价值计量对会计核算程序的创新
众所周知，会计核算程序包括会计确认、计量、记录和报告等四个紧密结合的环节。而企业会计准则主要对会计确认、计量和报告进行规范，这里主要分析公允价值计量对这三方面产生的影响或创新。
（一）会计确认会计确认是会计程序的第一环节，解决当一项经济业务发生后，会计系统是否以及何时进行确认的问题。比较而言，在历史成本计量下，许多经济业务是无法核算的，但该业务的确对会计主体的财务状况和经营成果等产生了重大影响。为了全面反映交易或事项对会计主体产生的财务影响，应当采用公允价值计量予以确认。从这种意义上讲，公允价值计量拓宽了会计确认的内涵，也大大改进了会计系统的反映功能。
（二）会计计量当确定对某项经济业务进行确认时，首先是定性确认，但要确实地进入会计系统，会计计量是关键，会计计量是对发生的经济业务的定量确认。会计计量包括计量属性和计量单位两部分。计量单位通常采用名义货币单位，而不同的计量属性的功能各不相同。因此，计量属性对于会计计量就显得尤为重要。以历史成本和公允价值为例，通过简单比较，可以发现，历史成本注重实际发生，侧重静态反映，属于保守计量；而公允价值还关注价值的潜在影响或预期变化，侧重动态反映，属于开放计量。以交易性金融资产为例，由于其价值波动比较大，在会计期末的价格发生重大变化时，如果还是以初始入账价值计量，显然不符合客观事实，这时就需要采用公允价值进行期末计量。事实上，应该在期末对所有资产项目进行现时价值计量，采用公允价值计量是必然选择，这大大提高了会计计量的准确性，对提高会计信息质量，全面捕捉会计环境变化对会计主体的财务影响至关重要。
（三）会计报告会计报告是会计核算程序的最后一环，财务报告是最终产品，直接面对市场，面对财务信息使用者，财务报告的真实可靠与否在很大程度上决定着信息使用者的决策有效性。按照传统的历史成本模式报告的财务信息存在滞后性，势必会造成误导，严重影响了财务报告的有效性。公允价值计量属性的出现，为改善历史成本报告信息带来曙光。采用公允价值会计报告财务信息提高了信息可信度，使用者通过报告信息可以非常直观地了解到当期资产负债项目的现时价值，这样的信息会具有更高的预测性。由此可见，公允价值计量对改善财务报告的信息质量大有裨益。
三、公允价值计量对会计核算基础的创新
会计核算有两种记账基础，即权责发生制和收付实现制。企业会计准则规定，企业会计核算采用权责发生制。究其原因，权责发生制能更准确地反映企业的财务状况和经营成果。收付实现制的优点是简单，但其最大缺陷在于不能客观反映企业的经营损益，不符合产权要求，也会混乱产权关系。随着公允价值计量的普遍采用，收付实现制的应用范围会进一步缩小，权责发生制的应用空间会更大。权责发生制要求按照权利或责任的发生为依据，而非以现金的实际收付为依据进行会计核算。可以说随着公允价值计量的更广泛采用，会促进权责发生制的推广，或者说权责发生制要求采用公允价值计量（杜孝森、张白玲，2009）。这是因采用公允价值计量是对权责发生制认识的一个创新。
四、公允价值计量对会计基本假设的创新
会计基本假设，又称会计基本前提，是为了保证会计工作的正常进行和会计信息的质量，对会计核算的范围、内容、基本程序和方法所作的合理设定。会计工作不能脱离这些假设，无论会计发展程度如何，都要符合这些假设，不能违背或冲击，但可以扩展其内涵。目前，公认的会计假设有四个，即会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。
（一）会计主体会计主体是指会计为之服务的特定单位，界定了会计工作的空间范围。公允价值计量属性的出现，大大拓展了会计主体的范围。特别随着金融产品和金融工具的创新，原来有些新产品因历史成本计量属性无法核算的，现在可以采用公允价值计量了。而且，会计主体对会计环境的反应可以更多地包含在会计核算中来，例如，市场价格波动对企业资产或负债的潜在影响，因采用公允价值计量被合理考虑，因此采用公允价值计量可以衍生出更多的会计主体。
（二）持续经营持续经营是指会计主体的生产经营活动将正常地延续下去，在可以预见的将来不会因破产、清算、解散等而不复存在。只有在这一假设下，资产或负债项目的公允价值才能有效获取，因此采用公允价值计量是对持续经营假设的巩固和加强，更加凸显持续经营的重要性。例如，当采用公允价值对某项资产的预期经济利益进行评估时，持续经营假设不可少。
（三）会计分期会计分期是把企业持续不断的生产经营过程划分为较短的相对等距的会计期间，从而可以及时地提供会计信息，满足信息使用者的需要。公允价值计量是时点动态计量，可以进一步缩小会计期间，可以随时按照公允价值计量，提供更及时的会计信息。
（四）货币计量采用货币计量是会计的根本特征之一，该假设强调，企业发生的能用货币计量的经济业务或事项都应纳入会计核算系统。当然，其他不能用货币计量的业务可以采用定性描述适当披露。在历史成本模式下，许多事项或情况是无法进行会计确认的，因为无法取得历史成本。但采用公允价值就不同了，在历史成本无能为力的情况下，公允价值或许是存在并可靠取得的，这样就可以采用公允价值进行会计核算了，因此，公允价值计量扩大了货币计量的内容。
五、公允价值计量对会计信息质量要求的创新
会计是具有反应性的，当会计环境发生变化时，为了实现会计目标，必须对会计进行适当调整，以保证会计信息质量。公允价值计量属性的采用对于会计信息质量要求的多个方面进行了创新。当前关于公允价值与会计信息质量之间的研究比较多，无论是规范研究还是实证研究，多数是从相关性和可靠性两个基本特征进行比较。张先治、季侃（2012）认为：我国上市公司会计信息的价值相关性尚未达到引入公允价值计量属性的初衷，而可靠性出现了一定程度的降低。可靠性和相关性是会计信息质量最重要的要求，但并不是全部要求，而其他要求也会受到公允价值计量的影响，进而又影响了相关性和可靠性。因此，有必要对每个会计信息质量要求进行分析讨论。
（一）可靠性可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。当资产或负债项目的价值受到交易或事项的影响时，会计系统要按照实际的影响进行反映。比如，公司持有的作为交易性金融资产的股票，当在期末计量时，就需要根据当前的实际情况来反映，因为股票价格的波动这一客观事实确实对企业资产的未来经济利益的流入产生了影响。因此，采用公允价值计量可以提高会计信息的可靠性。
（二）相关性相关性要求企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。以资产项目为例，资产的历史成本可能与当前的公允价值相差很大，对于信息决策者而言，显然公允价值信息要比历史成本更有利于未来决策，这不难理解，因为离未来决策越近的信息的预测性越高。所以，采用公允价值计量预期可以提高会计信息的相关性。
（三）可理解性可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。对于财务报告的使用者而言，最基本的要求是，当看到报告数字时，能直观地确定现在的资产和负债价值，而不是过去的历史成本。显然，采用公允价值进行期末计量和报告能提高会计信息的可理解性。（四）可比性企业提供的会计信息应当具有可比性，这又分为纵向可比和横向可比。纵向可比要求企业在不同的会计期间对相同或类似的经济业务采用相同的会计处理方法，保持一贯性。如果采用历史成本计量，不同的资产项目的计量时点是不同的，严格来讲是不能纵向比较的，但采用公允价值计量可以统一为期末时点，就可以纵向可比了，这样不同企业之间的横向可比才具有可行性。
（五）实质重于形式会计准则规定，企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。这一要求在具体应用时通常只涉及到具体经济业务的定性确认，例如企业融资租入的固定资产按照该要求应当作为企业的资产处理。但有时虽然没有显著的交易或事项的法律形式，但资产或负债价值已经实质发生了变化。这也需要按照实质重于形式的要求进行确认计量。
（六）重要性重要性是指企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。抽象地说，会计核算的对象是资金运动，所有资金运动都需要进行会计核算，所有影响企业资金运动的交易、事项或情况都是重要的，也都需要进行会计处理。历史成本计量模式下，有些情况对企业资金价值的影响，如物价波动等是无法核算的。此时，采用公允价值计量是必然选择，这是符合重要性要求的。
（七）稳健性稳健性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。对各类资产计提减值准备是稳健性要求的典型例子。公允价值计量与稳健性要求存在一致性和矛盾性。具体说来，对于已经发生减值的资产计提减值准备，客观反映资产的现时价值，这是稳健性的要求，同时也符合公允价值计量的要求。但是对于发生增值的资产来说，如果按照公允价值计量，是要进行会计处理的，但这显然违背了会计稳健性的要求。这种矛盾现象需要予以正视和解决。从财务会计的目标是提供决策有用的会计信息的角度出发，采用公允价值计量是正确的选择。由此看来，稳健性要求只是部分地（对于减值资产而言）符合公允价值计量，而增值资产也同样需要公允价值计量。
（八）及时性及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后，这样可以保证会计信息的时效性，时效性直接影响到信息使用者决策的有效性。通常认为，及时性要求“今日事，今日毕”，这可以从两个方面理解：一方面，当具体的会计凭证取得或编制后要及时登记账簿，编报报表；另一方面，当某些事项或情况对企业资产或负债价值很可能产生影响时，哪怕还没有具体实现，也需要及时进行会计反映。我们认为，这方面是更重要的，此时采用公允价值计量是必要的，因为历史成本计量在这些情况下基本上是无能为力的。因此，采用公允价值计量也可以提高会计信息的及时性。
六、公允价值计量对固定资产折旧核算的创新
以上是从基本的理论出发展开讨论，事实上，公允价值计量对具体的会计业务也产生了深远的影响。对固定资产折旧核算的影响就是一个明显的例子。众所周知，为了合理进行资产定价和收益确定，需要对固定资产进行折旧。但公允价值的采用在很多程度上对固定资产折旧的必要性提出了挑战。如果对固定资产进行公允价值计量，那么固定资产折旧存在的必要性便不复存在，而是在期末将公允价值变动额计入当期成本或损益，这势必对产品成本计量也会产生重大影响。对生产性固定资产计提折旧一般计入产品成本，但金额一般是预先估计的，通常不再考虑固定资产价值的波动，比较保守和模糊。如果采用公允价值计量，其价值波动来自当期的市场状况，保持开放性，将公允价值变动额计入产品成本就比较准确，这也有助于改善产品成本会计核算。
七、公允价值计量对会计学教学的影响
会计理论的研究要服务于会计教学，特别是重大会计理论的创新势必会影响到会计教学，对于公允价值计量问题尤为明显。这不仅是理论问题，上升到准则制定层面，对教学的影响就更突出了。因此在会计学教学过程中，与之相关的内容需要强调和强化，使学生知其然，并知其所以然。首先，会计学教学要求密切关注新准则的变化，做到与时俱进，不与会计实务脱节。会计教科书的修订或再版总是具有滞后性，因此，这就要求教师不能固守教材，要审时度势地将新的准则或理论介绍给学生，扩展学生的知识面，保持开放和发散思维。其次，要从广度和深度来加强对会计基本概念的分析，让学生掌握基本的会计理念，会用会计思维分析问题和解决问题。
