时间：2023-10-26 11:25:08
序论：速发表网结合其深厚的文秘经验，特别为您筛选了11篇审计基本要素范文。如果您需要更多原创资料，欢迎随时与我们的客服老师联系，希望您能从中汲取灵感和知识！
2、结构，主要指物像的内部构造和组合关系。形体与结构是外观与内涵的关系；
3、比例，素描中对形体比例的观察不应是机械、刻板地比较，应注意立体物像在一定的角度和透视变化中的比例关系；
基础要素包括标志设计、标准字体、标准色、象征图形及组合形式标志、标准字体。
企业形象视觉识别系统设计包括企业形象和企业产品形象，是在一个核心定值下的众多设计项目的整合过程，在统一下求变化，在变化中求统一，是在一主体形象下的拓展和延伸，在此基础上建立起企业的形象拓展标准和形象的使用规范，这一标准的确立，依赖于企业形象视觉识别系统的基础要素，标志设计是一个企业的象征识别符号，是整个企业视觉识别系统的核心和基础，一般由标志图形、企业名称、专用字体和标准色构成，标志设计可分为图形、文字或图形与文字组合几种形式，应遵循准确传达企业理念，新颖独特的视觉形态和高度艺术美感三方面的和谐与统一。
（来源：文章屋网 ）
建筑是建筑物和构筑物的总称，无论建筑物还是构筑物，都是由建筑功能、物质技术条件和建筑形象三要素构成。
1、建筑功能：是指建筑在物质方面和精神方面的具体使用要求，也是人们建造房屋的目的。不同的功能要求产生了不同的建筑类型；
2、物质技术条件：是实现建筑功能的物质基础和技术手段。物质基础包括建筑材料与制品、建筑设备和施工机具等；技术条件包括建筑设理论、工程计算理论、建筑施下技术和管理理论等；
3、建筑形象：是建筑体型、立面式样、建筑色彩、材料质感、细部装饰等的综合反映。好的建筑形象具有一定的感染力，给人以精神上的满足和享受。
（来源：文章屋网 ）
工业产品生产许可证管理的对象是指生产列入的重要工业产品的企业。生产许可证的范围1.乳制品。肉制品、饮料、米、面、食用油、酒。2.电热毯、压力锅、燃气热水器。3.税控收款机、防伪验钞机、卫星电视接收设备、无线电发射设备。4.安全帽、安全网、建筑扣件。电力铁塔、桥梁支座、铁路工业产品、水工金属结构、危险化学品及其包装物、容器。5.其他生产许可证管理的产品。生产许可证制度是根据国务院440号令。2005年9月1日起正式实行的《中华人民共和国工业产品生产许可证管理条例 》（以下简称《条例》按照《中华人民共和国行政许可法》的精神要求，总结了20多年来实施生产许可证制度的成功经验，借签了国外生产许可管理的有效做法，突出了确保产品质量安全，贯彻国家产业政策，促进经济健康协调的立法宗旨。体现了科学公正，公开透明。程序合法，便民高效地工作原则。
核查人员指具备一定资质，从事审查申请工业产品生产许可证企业的保证产品质量必备生产条件的人员。审查员的作用是以客观公正的对生产许可证申请企业现场采集信息，并做出评价。企业应按要求准备和提供相应的审查条件要素。提供证据以证明自己满足生产许可证获证条件的要素。
一、什么是人文精神
什么是人文精神？这个问题说起来就象什么是人一样是一个看似简单实则复杂的问题。对此人们有各种理解但又没有一个完全统一的认识。李连科认为“人文观不仅以人的本质说为根基,还以人道主义为核心,以人的价值的实现为内容,以实现现代化为当代中国人文观的主要目标”【sup】［1］【/sup】肖云儒认为“多年来人文精神的讨论,大都在人的精神领域和意义世界这个范围里,在人与人的关系、人对人的责任这个范围里展开的。现在看来,思维空间显出了一些逼仄。
人对人的责任可否充分履行,人生的意义可否充分实现,都不是孤立的人类能够独自解决好的问题。”【sup】［2］【/sup】也有人认为“人文精神是一种关心生命情感、追求价值意义,不断地超越世俗生活的永无止息的自主精神和批判精神。人文精神强调个体的优先地位,主张普遍的东西只有建立在个体的感性生命之上才是真实的。人文精神可以归结为相互联系的两点：感性生命和个体独创。呼唤人文精神,就是要直面人类生存的意义危机,真切关怀人类的终极价值,致力于唤醒被超越于个人之上的东西遮蔽和窒息了的个体的感性生命和真实情感。”【sup】［3］【/sup】除此之外,还有许多其他的关于人文精神的理解。但是,尽管具体的理解千差万别,总的思想却是一致的,即：人文精神应该体现出对人的关怀、尊重,总的目标是为了让人能真正以人的方式和尊严来生活。
我们对人文精神所持的理解是：人是社会中的人,个人是社会的基本分子,所以人文精神的确立要考虑到人的因素和社会的因素这两个方面。人文精神应是能使个人健康的发展、使社会和谐进步。我们知道,凡事物都是在一定的条件下存在的,每一个事物的发展都有不同的阶段,在不同的阶段有不同的矛盾。因此本文不重于在一般层面探讨人文精神,而是侧重在今天中国的历史和现实条件下来探讨构建当代中国人文精神的“最基本”因素,即基础性的因子。
二、中国传统的人文精神观念
中国有着五千年的历史,有着五千年的文明,在政治、经济、文化、军事等许多方面都有着辉煌的成就。中国也曾是世界上最先进的国家,对整个人类的发展做出过重要的贡献。
但是,我们也应该看到中国和中国人也有许多的缺点,中国长达几千年的封建社会和近代中国的落后都是有着内在原因的,不是无缘无故就会落后的,外因是条件内因是根据。我们反思过我们的人文观念吗？限于篇幅和本文讨论的重点,本文不准备全面的展开对这个问题的分析,只是择要论述一些被学界广泛认可的观点。
1、传统的中国人文观念重整体轻个人
作为中国人我们都感觉到自己处在一个庞大的人际责任网中。中国传统文化要求“父慈、子孝；兄良,弟悌；夫义,妇听；长惠,幼顺；君仁,臣忠”每一个人包括君王在内都扮演着多重的角色,强调个人对这种人际关系各方面的责任,“国家兴亡,匹夫有责”“先天下之忧而忧,后天下之乐而乐”都体现了这种个体对于整体的责任。
2、提倡禁欲主义,强调等级权威
中国文化主张人要“清静无为”这样才能得道,“存天理,灭人欲”“六根清静”这样才能成仙成佛；强调的是人治而不是法制,“普天之下,莫非王土”、“君无戏言”、“君叫臣死,臣不得不死”,拥有权力的个人可
转贴于
以超越国家的律法之上,与此相应,等级观念十分强,三纲五常等就是典型的例子。在这种等级观念下中国人性格中多屈从甚至迷信权威,对于权威是一种软弱的服从意识、思想较为保守、做人重于做事。
3、重古轻今,总爱循先例,缺乏批判意识和创新精神
数千年来,孔孟之道是中国人心中绝对的真理,人们注重的是“先王之法”、“圣人之言”,决不能离经叛道,更不能对“圣贤”提出质疑。
三、当前我国的国情分析
时光如梭,漫长的封建社会终于过去了。随着天安门城楼上那一声庄严的宣告,中国的面貌为之焕然一新,中国的综合国力明显增强,改革开放30多年来的成果用翻天覆地来形容一点也不为过。如今中国又正在推进社会主义市场经济体制,这对中国来讲是一项前无古人的事业。经济是基础,经济体制的变化意味着中国社会正在发生着更深层次的转变。应该说这种转变是机遇也是挑战,或者说的更直接一些这种转变有可能是好的结果也可能带来危险,这完全取决于我们在这个发生转变的十字路口如何选择和以后的具体推进策略和措施。这决不是危言耸听,事实上现在已经有所表现：一方面我们看到了经济和物质生活水平的极大提高,另一方面我们也看到了许多以前很好的传统在逐渐离我们远去,假冒伪劣产品层出不穷,反映了诚实淳朴的美德在丧失,一系列的食品安全事件使人难以相信这是出自有着尊老爱幼优良传统的中国。贪污、腐败的报道时常见诸报端,诸如此类还有很多。不管愿不愿意,我们必须承认这一切,也是今天中国的现实。
透过这些现象从更深层次来看这个问题,我们可以看到传统的中国和中国人存在的一些问题还没有得到很好的解决,市场经济的一些负面作用又接踵而来,这正是今天中国面临的最严峻的问题。要知道市场经济固然有其好的一面,但也和这个世界上的任何事物一样不是完美无缺的。用的观点来看就是任何事物都有两面性。对市场经济我们同样不能迷信,不要以为实行了市场经济就一切都自然会好的,对此我们要保持清醒的头脑。虽然我们实行的不是资本主义的市场经济,但作为市场经济毕竟有一些共性。所以西方实行资本主义市场经济制度的国家所遇到和面临的一些问题对我们而言还是有一定的借鉴作用的。例如,市场经济强调竞争,因为竞争能提高效率,但过度的竞争也会使人心理失衡,今天有心理疾病的人群在增多就说明了这一点,过度的竞争也会使人为了谋利而不择手段,引发人性中恶的一面。这种过度的竞争实际上是有悖于提高效率初衷的。
四、宽容与公德意识应是当代中国人文精神的最基本要素
如上所述,就中国当前面临的最严峻的问题而言,是既有传统中国的一些不足又有现代中国的现实挑战,所以今天所倡导的人文精神应在一定程度上对这个问题做出回应,这才符合实事求是的原则。在此不打算全面的展开谈今天中国应倡导的人文精神,因为从一般意义上讲无论何时何地凡是人性中美好的因素都是应该倡导的,所以这样全面的谈看似面面俱到实际是没有重点,我们所关注的是在“今天”中国的现实状况下应着重倡导的人文精神的“最基本”要素。
一、引言
安然、世通等财务舞弊和会计造假案件的发生，严重冲击了资本市场的正常秩序。结果表明，内部控制存在缺陷是导致企业经营失败并最终铤而走险、欺骗投资者和社会公众的重要原因。为此，许多国家通过立法强化企业内部控制，2002年7月美国总统布什签署了《萨班斯-奥克斯利法案》，日本在2006年6月出台了《金融商品交易法》，而我国也在2008年6月了《企业内部控制基本规范》，这标志着强化内部控制在全球范围内将达到新的。这些法律法规的核心内容是要求所有上市公司的管理层必须对财务报告内部控制进行评估并编制和提交内部控制报告。审计人员对管理层评估的财务报告内部控制进行审核后发表恰当的审计意见。
目前企业的业务内容对IT的依赖越来越大，组织的信息系统与IT高度结合，使得在业务的处理过程中对企业内外IT采取适当的应对成为企业实现内部控制目标必不可少的内容。作为《金融商品交易法》中内部控制的具体操作指南，2007年2月日本企业会计审议会了《关于财务报告内部控制评价与审计准则及其实施准则的制定（意见书）》（简称意见书）。主要包括内部控制的基本框架，财务报告内部控制评价与审计准则（准则）以及财务报告内部控制评价与审计实施准则（实施准则）三部分内容。其核心是要求所有上市公司的管理层从2008年4月1日开始或以后的会计年度必须对财务报告内部控制进行评估并编制和提交内部控制报告，并由审计人员进行审核。意见书中，将IT的对应作为内部控制的一个基本要素，要求对组织内外IT环境和IT的使用和控制与内部控制的其他要素作为一个整体进行评价。这是日本评估和审计财务报告内部控制的一个重要特征。本文在阐述内部控制与会计信息质量关系的基础上，介绍内部控制框架中的IT内部控制，管理层评价和审计人员审计内部控制中对IT内部控制的处理方法。
二、内部控制与会计信息质量的关系
国际公认的内部控制框架是美国的COSO（Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission）委员会于1992年的内部控制整体框架（COSO框架）。COSO认为内部控制是由董事、管理层及其他人员在公司内进行的，旨在为经营的有效性、财务报告的可靠性、适用法律法规的遵循性提供合理保证的过程。它由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监控五个要素组成。近年来，以安然、世通为代表的一系列特大财务舞弊事件在全球范围内蔓延，给投资者和债权人造成了巨大的损失，这表明以确保信息披露制度可靠性为目的的企业内部控制制度并没有发挥有效的作用。美国Treadway委员会（1985年成立的反虚假财务报告委员会）在调查中发现，内部控制存在缺陷和内部控制的缺失是影响会计信息质量，产生财务报告舞弊的重要原因，而且将近50％的财务舞弊事件可以全部或部分归咎于公司内部控制失败。因此，内部控制对于降低舞弊行为，保障会计信息质量具有重要的意义。
在日本的意见书中，将内部控制定义为为实现四个目标（经营的有效性和效率性；财务报告的可靠性；与经营活动相关的法律法规的遵守；资产的保全），由组织内部所有人员执行的程序。内部控制由控制环境、风险的评价与应对、控制活动、信息与沟通、监控以及IT的应对六项基本要素构成。其中，将为确保财务报告的可靠性的内部控制定义为财务报告内部控制，将财务报告内部控制的有效性定义为某一内部控制根据合理的内部控制框架予以构建和运行，且该内部控制不存在重大缺陷。与COSO框架相比，日本的内部控制定义在内部控制的目的中加上了“资产的保全”，在基本要素中加入了“IT的应对”。将资产的保全列为企业的目标之一，重在强调资产的取得、使用和处置必须通过正当的程序和授权，这将大大有利于会计信息质量的提高。考虑到自从COSO框架以后，随着IT环境的迅速发展，IT已经广泛和深入地渗透到企业的组织中的实际情况，日本将IT的对应作为内部控制的一个基本要素。相对于COSO框架，日本内部控制框架表述更加严密，更能适应经济环境的发展变化以及日本企业的实际。在信息系统中使用IT的情况下，信息通常由各种业务系统进行处理和提供，这些信息反映于会计系统之中。因此，管理层有必要对确保这些业务系统和会计系统所生成财务信息的可靠性的内部控制进行评价。审计人员也有必要对管理层评价的内部控制进行审核。
三、内部控制框架中与IT相关的内部控制
在前述意见书中，IT的应对作为内部控制的一个基本要素而出现。意见书中将IT的应对定义为为实现组织的目标事先规定合理的政策及程序，根据这些政策和程序，在业务实施中对组织内外的信息技术进行合理的应对。IT的应对，由IT环境的应对和IT的使用与控制组成。所谓IT环境的应对，是指组织活动中必然相关的组织内外的信息技术利用状况，社会和市场中信息技术使用情况、组织进行交易中信息技术使用情况，以及组织选择依存的一系列信息技术的状况等。这主要是强调为实现目标，组织有必要对其所处的IT环境进行了解，在组织范围内制定合理的政策和手续，并为落实这些规定和手续进行合理的应对。而IT的使用与控制是指在组织内部，对为确保内部控制的其他基本要素的有效性且高效地利用信息技术，以及在组织内系统地包含于业务之中的以各种形式利用的信息技术，事先制定合理的政策和手续，使内部控制的其他基本要素更有效地发挥功能。作为内部控制的一个基本要素，意见书指出，IT的应对不是独立于内部控制的其他要素而存在的，但组织的业务内容在较大程度上依赖于信息技术的情况或在组织的信息系统高度运用信息技术等情况下，作为实现内部控制目标来说是不可缺少的要素，它是内部控制有效性相关的判断标尺。但无论是IT环境的应对还是IT的使用与控制，都与内部控制的其他基本要素存在着密不可分的关系，都应将它们与内部控制的其他基本要素作为一个整体进行评价。因此，IT的应对在内部控制框架中的体现是日本信息技术的飞跃发展对组织产生深刻影响的产物，IT内部控制是日本内部控制框架的一个重要特征。
四、管理层对IT内部控制的评价
在管理层评估内部控制有效性时，与美国相似，日本也采用自上而下的以风险为基础的方法。即首先评估对财务报告可信性有实质性影响的公司层内部控制，同时充分评估企业内外的风险并考虑整体上可能对财务报告有重大影响的所有事件。在此基础上再评估业务层的控制，主要侧重可能导致财务报告中重大错报的风险的评估。与美国不同的是，意见书的实施准则部分明确规定由管理层评估使用IT的控制是评估业务水平控制的一项重要内容。实施准则从以下四个方面对使用IT的内部控制进行评价：一是使用IT的内部控制的评价。在这一内部控制中，既包括计算机程序之中的自动化的内部控制，也包括手工操作与计算机处理为一体发挥职能的内部控制。二是评价范围的决定。三是评价单位的认定。四是使用IT的内部控制的构建状况和运行状况有效性的评价。具体地说，IT的控制评价分为IT总体控制的评价和IT业务处理控制的评价。其中，IT总体控制是为确保业务处理控制有效地发挥职能的环境而进行的控制活动，通常是指与多数业务过程控制有关的政策和程序。IT业务处理控制是指为确保所有经过授权的经济活动在企业业务管理系统中正确的处理、记录的控制活动。实施准则列举了评估IT总体控制的设计和运行有效性的具体实例，如系统的开发和维护、系统的运用和管理、系统安全性的确保、委托加工物资的契约管理等。关于评估IT业务处理控制的设计和运行的有效性，实施准则也列示了考虑的要点，包括关于录入信息的完整性、正确性、正当性等确保的控制，错误的修正和再处理，主要数据的维护和管理等。
在管理层对内部控制有效性的判断中，实施准则对IT相关的内部控制有效性的判断专门作出规定。在IT相关的总体控制存在缺陷的情况下，应当检查采用替代的或补充的其他内部控制是否能达到财务报告可靠性的目的。而且IT相关的总体控制的缺陷，由于并不是与财务报告重要事项发生虚假记载风险直接相联系的，不能立即被评价为重大缺陷。但如果IT相关的总体控制存在缺陷，即使IT相关的业务处理控制的构建能有效地发挥功能，也存在不能连续维持其有效运行的可能性，虚假记载发生的风险很高。在IT相关的业务处理控制存在缺陷的情况下，与业务层的内部控制存在的情况相同，应当对其影响程度和发生的可能性进行评价。当手工操作与信息技术成为一体发挥功能的内部控制存在缺陷时，管理层应具体认定缺陷是由手工操作部分产生的还是由IT相关部分产生的。应当注意，在由IT相关的部分产生缺陷的情况下存在着相同种类错误重复发生的可能性。
五、审计人员对IT内部控制的审计
在对内部控制审计时，美国采用直接报告的方式，即由审计人员直接审计和报告财务报告内部控制的有效性。在这种方式下，为审计管理层评估的财务报告内部控制的有效性取得审计证据，审计人员必须计划和实施特定审计程序审计上市公司的内部控制。因此，审计人员和被审单位都要承受过度的负担。然而日本采用只审计管理层对内部控制有效性评估结果的间接报告方式，从而解决了直接审计被审单位内部控制有效性的过度负担的难题。这是日本对财务报告内部控制审计的特点之一。审计人员对管理层进行的内部控制评价的审核也是先审核公司层内部控制的评价，在此基础上再对管理层进行的业务流程相关的内部控制的评价的合理性进行审核。实施准则详细规定了对使用IT的内部控制的评价的审核。主要包括：一是对IT的内部控制的把握。审计人员对于使用手工操作进行控制的部分实施业务流程相关的内部控制评价的审核；对于使用IT进行控制的部分，通过以下对IT相关的总体控制和业务处理控制评价的审核进行验证。二是IT相关的总体控制评价的审核。实施准则详细规定了对系统的开发和维护、系统的运用和管理，系统安全性的确保、委托加工物资的契约管理等各方面审核时应当关注的要点。三是IT相关的业务处理控制评价的审核。实施准则规定了审计人员应当遵循以下手续进行审核：首先通过阅读系统设计书等对企业所期望的会计处理系统的设计进行确认；同时列示了具体的评价项目，包括是否采取为确保录入信息的安全性、准确性、正当性等的措施；是否对错误数据进行合理修订和再修订等。四是利用IT专家。利用专家时，审计人员不仅要对专家是否拥有IT方面的知识进行考虑，而且要对其是否拥有信息系统相关的财务报告产生重要影响的风险评估所必需的知识等进行考虑，同时对该专家的业务是否具有充分的客观性也应进行考虑。在发现使用IT的内部控制相关的IT总体控制的缺陷时，要求立即对其进行完善。因为IT的总体控制是为了保证IT相关的业务处理控制有效地发挥功能的环境而进行的控制活动，如果总体控制存在缺陷，即使为使业务处理控制有效的发挥功能而进行构建，也存在着不能连续维持其有效运行的可能性。但是，由于IT总体控制的缺陷本身并不一定是直接与财务报告重要事项虚假记载发生风险相联系的，如果能够验证业务处理控制现在能有效地发挥功能，就不能因总体控制的缺陷而立即将其评价为重大缺陷。这与管理层评价IT相关的内部控制的有效性的原则相同。
六、结论与建议
近年来，我国证券市场的财务欺诈事件愈演愈烈，这使内部控制的有效性问题得到空前的重视。1997年1月开始实行的《独立审计准则第9号 内部控制与审计准则》、1999年10月通过的《中华人民共和国会计法》、2002年中注协颁布的《内部控制审核指导意见》等，无不证明了我国在评估和审计内部控制的有效性方面取得了重大成就。特别是2008年6月28日财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合了我国第一部《企业内部控制基本规范》，这标志着中国版的“萨奥法案”已正式启动。在基本规范中提出我国内部控制的基本要素包括内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督五项，并没有包括IT内部控制要素。随着信息技术的高度发展，组织的业务内容在很大程度上依赖于信息技术，组织的信息系统与IT高度结合，使很多组织离开信息技术就不能进行业务活动。因此，在业务的处理过程中对企业内外IT采取适当的应对理应成为企业实现内部控制目标必不可少的内容。而日本率先顺应了这种趋势，以准则的形式将IT的应对作为内部控制的一个基本要素，并制订了与IT内部控制相关的管理层评估和审计人员审计财务报告内部控制的具体措施，可供我国完善企业内部控制基本规范借鉴。
【主要参考文献】
[1] 日本金融厅企业会计审议会.关于财务报告内部控制评估与审计准则以及财务报告内部控制评估与审计实施准则的制定（意见书）[D].2007.（日语）.
工作底稿必须同时包括以下基本要素：
被审计单位名称；审计项目名称；审计项目时间或期间；审计过程记录；审计结论；审计标识及其说明；索引号及页次；编制者姓名及编制日期；复核者姓名及复核日期；其他应说明事项。
（来源：文章屋网 ）
关键词：XBRL；连续审计；审计模式；构建要素
Key words: XBRL；continuous audit；audit mode；building elements
中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2012）20-0152-02
0 引言
随着XBRL的发展以及一系列XBRL技术标准的，XBRL与企业经营活动的结合日渐紧密，基于该环境，本文将连续审计定义为：审计人员在充分利用现代化信息技术的基础上，通过计算机网络建立与被审客户之间的实时有效连接，对被审计单位财务系统生成的基于XBRL的数据信息以及内部控制系统的运行情况进行连续监控，随时对企业异常情况进行检测，获取实时审计证据，对审计报告随时更新并向信息使用者提供实时的审计报告的一种审计模式。
1 连续审计的概念框架
连续审计概念框架是连续审计模式的基础，只有在明确连续审计概念框架的前提下，才能成功分析连续审计模式所需要的构建要素，才能实现新型连续审计模式的构建。连续审计的概念框架分以下七个组成部分。
1.1 网络服务器 专用网络服务器安装配置被审计单位的实时报告系统。对接特殊服务器使得内部审计师和审计单位连接起来，使内部审计人员审计核查相关的数据库就可以监视和控制被审计单位专用服务器的运行情况，审计后产生的报告置于单位内部审计师的特殊服务器里，为被授权的第三方提供审核的数据材料。
1.2 审计环境 被审计单位的实时会计报告系统和内部审计人员的监控设备持续不断的运作产生的信息流组成连续审计环境。这些信息流将会被会计系统进行具备时效性的，由此可见，内部审计人员的服务也是随着时间的更近进行更新的。
1.3 审计业务约定 连续审计业务约定是连续审计当事人之间的合同，业务约定的相关条件和款项主要取决于所提供的服务类型，包括传统审计部分和连续审计技术两个方面。
1.4 审计信息系统 连续审计的实际采用完全取决于相互连接的信息系统是否可靠，也就是说审计系统是否是完整的，安全的，有效的，以及可维修护理的。
1.5 安全信息传输 得到授权特定信息传输具有身份识别功能，能够保证私密信息不外漏并保持其完整性。确保服务认定水平的图章或标签可通过内部审计人员整理随时更新的审计报告电子版来生成。
1.6 长青报告 长青报告是指只要特定的第三方有需要，连续审计环境殊服务器可随时生成审计报告供其使用。访问服务器的时间内审计报告完全是开放的，动态更新的。连续审计报告提供三个层次的保证类型，根据重要性程度和对内部审计人员的特定要求而定。
2 传统连续审计模式比较分析
1 审计准则国际协调的含义
审计准则的国际协调是国际审计领域的基本问题之一，审计准则的国际协调首先必须明确协调的含义：
坎贝尔认为：协调一般指通过缩小差异逐步趋同。但协调并非指严格的统一。
L·S阿明和L·H·拉德赖夫指出：“协调就是一种缩小各种标准和实务差异以形成一套精密的可接受的标准和惯例的过程。协调过程将在一个国家、一个地区或国际的基础上进行。”
L·M·塞缪尔斯和A·G·派珀认为：“协调就是试图归纳不同的制度，把多样化的实务并入和组合成能产生共同合作结果的有序结构的过程，是减少差异的过程。”
日本学者松闸信男教授认为：“协调就是将形成跨国的各子公司所在国不同、经济、和环境的差异而形成的不同审计制度，在与跨国公司有牵连的各个国家、进而在全世界形成统一秩序。”
我国学者李宝震、郝振平认为：“所谓国际协调是指各国的某些机构或团体在国际范围内结成统一组织，经过协商讨论，共同努力建立标准，以期缩小差异，使审计实务趋于标准化的活动。”
根据上述关于协调的论述，我们认为，审计准则的国际协调是有关机构在世界范围内对不同的审计准则进行调和，缩小差异并使之逐步走向统一的过程。
2 审计准则国际协调的意义
2.1 是跨国公司以及全球经济一体化的需要
事实上，审计准则的国际协调在很大程度是由于跨国公司的发展而提出的。跨国公司财务报表的使用者需要了解和掌握跨国公司的审计行为和准则，以便判断其审计的质量、增强对财务报告的信赖。他们需对来自不同国家的财务报告进行和比较。这些财务报告经过了不同国家的审计，而这些国家的审计准则是不同的，这就给来自不同国家财务报告的分析和比较带来困难，迫切需要对世界各国的审计准则进行协调，建立统一的审计准则。
2.2 是世界经济环境下审计职业自治的需要
在世界经济环境下，由于工商企业和职业本身的日益国际化，这样就产生了一些在本国经济范围内没有遇见过的新问题。例如，按照本国会计准则编制的财务报表是否能为别国接受；本国投资者能否看懂别国的财务报表；本国的审计报告能否为他国投资者所理解；别国的会计师能否在本国执业等等。这些新问题已经不可能仅仅通过修改本国的审计准则就能解决。
全球经济环境的急剧变化使得会计的国际间互认不能再被忽视。而国际互认的最大障碍就是会计师资格的差异和审计准则的差异。本国的会计职业若得不到世界的承认，必然会阻碍本国的会计职业发展，从而对本国的对外经济造成巨大损失。这样又势必引起政府的干预。所以，从职业自治的角度看，制订和实施一套国际认可的审计准则，加快国际间的互认，就成为必要。
2.3 推动了会计准则的国际协调
国际会计准则日益增加的重要性可以看作是对国际审计准则协调的推动。正如斯坦泼和穆尼兹所分析的那样，当国际会计准则获得更多权威的时候，就有必要拥有一套国际审计准则来促进国际会计准则的实施。如果某国的财务报表是按国际会计准则编制的，则国际投资者将更容易充分理解和信任该国的财务报表。同样，如果国际投资者知道有一套国际审计准则正在不同国家被审计师所，则国际投资者对国际会计准则在不同国家被一贯地执行的信心将会得到提高。因为审计师在坚持会计准则的实施方面具有重要作用。实际上，国际审计准则和会计准则之间是相互支持、相互推动的。许多制订国际会计准则的原因同样也适合于国际审计准则。
3 审计准则国际协调的现状
获得审计准则国际协调的一个显著有效的途径就是通过会计团体有组织、有系统的合作和努力，来达到这一目的。实际上，这种协调的尝试也已经进行多年。当前国际上有两个主要组织公布了有关民间的国际审计准则：—是国际会计师联合会；二是欧盟。这些组织对于审计准则的国际协调产生不同的，概述如下。
欧盟并没有像国际会计师联合会那样国际审计准则，但所的共同体第4号和第8号指令涉及到审计准则的有关。虽内容不全面，但是由于其指令具有法律效力，而且要求成员国的法律应与指令要求统一起来，因此它对审计准则的协调具有强有力的影响。
然而他们要在一些基本问题上取得一致的意见，还存在着许多困难。欧盟协调审计准则进展缓慢的情况就表明了这一点。例如协调审计的独立性问题，由于各成员国的社会经济环境不同，而出现独立性的不同理解。
国际会计师联合会是另一个国际审计准则的组织。该组织所属国家审计实务委员会的章程中规定，其目标是以协调的准则来发展和提高世界会计职业的协作。这个组织在协调审计准则方面的主要成就是出版了《国际审计准则》。但是它所的准则是建议性质而不是要求，准则的前言可以证明这一点，“国际会计师联合会今后将寻求促进他们自愿地接受这些准则。如果有的国家的审计规章与该准则有差别，那么成员单位应按准则执行到可以执行的程度。”
，作为协调的结果，国际审计准则日益受到国际师联合会各成员国的重视，其中最典型的当属加拿大和澳大利亚。当国际会计师联合会的审计实务委员会审计准则时，加拿大的审计准则委员会就将它与加拿大现行的实务进行对比。如存在重大差异，除非基本上不同意国际审计实务委员会的观点或者认为加拿大的环境要求采取不同的观点，否则加拿大审计准则委员会将修订其自身的准则。
澳大利亚于20世纪80年代初决定把国际审计准则并入澳大利亚的审计准则，在1983年对其审计准则进行修订并重新。此后，澳大利亚审计准则委员会还决定把国际审计实务委员会的讨论稿直接作为澳大利亚审计准则草案。
4 对审计准则国际协调的评论
4.1 坎贝尔的国际协调观
（1）各国审计准则之间的差异是当地、等环境的产物。如果不考虑各国审计准则的深层原因，即使能够减少和调和各国审计准则间的差异，这种调和也只能是肤浅的，毫无实质意义。
（2）审计准则的协调不应该是孤立的，应与既定的经济和目标相结合。在整个协调结构中，若没有其他协调要素的支持，协调的影响力将是极其有限的。
（3）会计准则的国际协调是审计准则国际协调的基础。如果财务报表按照完全不同的会计计量和揭示原则编报，审计准则的协调对财务报表国际可比性的贡献就不大。审计准则最终能否在实质上为财务报表的国际用户提供令人满意的审计意见，将不仅仅取决于审计准则本身是否能达成统一，还取决于会计准则能否达成世界一致。
（4）不发达国家虽然没有能力制订本国审计准则，但也不见得愿意接受“国际施舍”。
4.2 莱因哈德·戈德勒和阿朋·拉德鲍夫的协调观
“国际会计师联合会”第一任主席莱因哈德·戈德勒（Reinhard Goerdeler）曾表示，绝对的世界范围统一将是永远不可能实现的，因为会计和审计必须持续地反映不同国家和地区在商业惯例、法律制度和经济环境等方面的差异。但戈德勒还是有保留地认为，国际性准则仍有可能在下述两个方面获得成功：能够缩小国际环境影响的各种差异；使各国坚持这种差异的原因和性质得到相互交流和理解。阿朋·拉德鲍夫在1981年提出了与戈德勒相同的观点。他们认为，审计准则可协调的机会比起会计准则来更为乐观。但他们又认为，审计准则的是各国文化、法律、政治和经济等各种变量相互牵联的复合物，谁都不能指望审计准则会取得完全统一。
4.3 D·R·卡迈克尔的评论
卡迈克尔认为，尽管已经建立了协调各国审计准则的正式机构，但并没有发挥作用。《国际审计准则》的要求很不严格，随意性很大，似乎很容易就可达到。更糟糕的是，国际审计准则的措辞往往模棱两可，掩饰或遮蔽引起争论的，使这种解决方法难以理解和缺乏约束力。卡迈克尔最后认定，审计准则的国际协调已经走调了，最终的结果将不是一首美妙动听的乐曲，而是噪音。
4.4 笔者的协调观
（1）协调是一个过程。审计准则的国际协调不是一种静止的状态，而是一个不断发展变化的过程。他是一件长期的艰苦工作，需要各国政府、会计职业团体、国际性和区域性经济组织等社会力量的广泛合作和支持，只能在有选择、有折衷的条件下逐步趋同。
（2）协调不等于绝对统一。由于造成审计准则差异的原因不可能一下子消除，因此，只能调和审计准则的一些重要方面，求大同存小异，且这种调和应该允许有一定的伸缩性，不可能要求完全一致。
（3）协调是平等基础上的协调。各个国家应该彼此了解和谅解各自的差异，在平等的基础上做出一些让步。对国际审计准则的执行也应该是自愿的，不施加外部压力。
（4）协调应该首先从审计准则的基本要素抓起。各国审计准则的差异很多，协调不可能做到全盘兼顾，因此，首要考虑的就是审计准则基本要素的协调。因为审计准则的基本要素不仅体现了审计准则的核心，而且也是影响审计质量、影响审计报告的可比性的重要因素。在审计准则的五个要素中，审计报告要素的协调是难度最大的，因为它涉及的经济、法律背景最多也最复杂，很难从根本上加以协调。相对而言，“职业能力”和“独立性”要素的协调要容易一些，因为大多数国家都是由会计职业团体对这两个要素作具体规定，受国家干预的可能性小一些。协调难度最小的两个因素是“内部控制评价”和“审计证据”要素，因为这两个要素主要涉及审计程序和审计技术的范畴，而各国在审计程序和审计技术方面的差异是不大的。
让我事先澄清一种常有的误解。根据这种误解，在目前阶段，由于政体不同，中国的财政不可能实行西方那样的民主财政。这一误解之所以是“误”解，因为它错误地将有效的财政监督在逻辑上必须具有的基本要素，与这些基本要素在不同社会的文化政治传统内的表达方式混为一谈。这好比一个人对我说:我们中国人有自己的道德传统，所以，不应像西方人那样教育自己的孩子“独立”、“勇敢”、“诚实”。其实，这些品质(做人的基本要素)自古以来就出现在人类的不同社会传统之内，只不过有不同的表达方式。例如，我们若用中国文字表达类似的或扩展了的类似品质，就是“智慧”、“仁义”、“敬畏”。请不要以为智慧与独立无关，也不要以为仁义与勇敢无关，如同不要以为敬畏与诚实无关一样。
财政，或更确切地称为“公共财政”――每一家庭内部有所谓“家庭财政”，它是最早的经济学研究领域，因为亚里士多德将经济学隶属于家政学。“家庭财政”或王室贵族的财政，在西方社会里随着民族国家的兴起而逐渐演变，至中世纪末期，在意大利城邦国家里，财政已成为市民参与的“公共”问题。
公共财政的基本原理，我们在斯密的著作中可以查找。最近几年，特别引起我的阅读兴趣的，是斯密的“法学讲义”手稿。因为只在那里，特别是“手稿B”，清晰地勾勒出现代社会的“政府原理”――包括公共开支与税收原理。当然，这些原理也出现在斯密后来撰写的《国富论》当中，典型地，出现在第五篇“税收”章节内。以下引述的，都是一般原理，除非中国境内居然没有“土地”、“资本”、“劳动”这三类要素，否则我们逻辑地需要尊重这些原理。斯密指出:由于私人收入最终来源于他所拥有的土地、资本、劳动，国家课征于私人的每一税种的税入，最终来源也便是这三大要素。在这里，斯密阐述了赋税的四项准则:
(1)税负的平等原则。大致而言，一个人缴纳的税额应与国家向他提供的服务的价值成正比;
(2)预期的确定性原则。每一个人应缴纳的税额，应尽量地确定，而不是随意的。纳税的时间、方式、数额，都应公布，从而民众能够对自己应缴纳的部分有稳定的预期。斯密指出，哪怕税负本身相当不公正，但与税的不确定性相比往往是小得多的一种恶。当税是随意课征的时候，每一个纳税人都被置于收税人的权力之下，收税人可以加重他所不喜欢的人的税负，或借助于恐吓来索取礼品和金钱。所以，不确定的税，“就会怂恿蛮横无礼，……甚至原本不蛮横也不腐化的人，变得腐化”。斯密又补充说，“这是从各国经验中得到的教训”。――我特别引述了这一段文字，因为这里报道的似乎是小事，却很符合斯密的这一推测:在糟糕的税收制度下，甚至原本不蛮横也不腐化的人，也变得腐化了;
(3)缴税的便利性原则。当然，这里的便利性是指对纳税人的便利性，而不是对官僚们的便利性。众所周知，在中国，就个人所得税而言，这一如此重要的原则却处处不被尊重;
(4)税耗节约原则。每一税种都应尽可能地减少征税额与入库额之差，这一差额称为“税耗”。谁耗掉了这一差额?腐败分子和官僚分子是罪魁祸首。此外，还应考虑税制本身的不合理性导致的税耗。这一不合理性的杰出案例就是所谓“拉弗曲线”――过重的税率抑制了工作努力从而降低了税入总额。斯密写道:“所征税收可能会使人不勤奋努力，使他们对可为许多人提供就业和生计的行业裹足不前。当它强迫人民缴纳时，可能因此而使原本可利用来兴办上述行业的基金减少甚至消失。”还有，斯密指出:“收税人员频繁的访问和令人讨厌的核查，常使纳税人遭受许多不必要的麻烦、烦恼与压迫……”注意，这里他使用了“压迫”这一语词。
现在我们来探讨财政民主化的原理及其表达。第一原理就是:“民主监督下的财政，远比无人监督或征税者的自我监督来得更有效率且更具公平性。”不要忘记，导致美国“独立战争”的是这样一句平平常常的口号:“不纳无代议的税”(no taxation without presentation)。这一口号的适用性远远超越了西方文化的境域，凡是有独立人格的地方，政府就很难有效地只收税而不许纳税人有效地表达意愿。表达就是“presentation”，至于是否要成立“议会”，如开篇所论，其实是具体社会文化传统内的表达形式问题，不是问题的本质。故我仍用“财政民主化”来概括这里阐述的基本要素。
财政民主化的第二原理是:“以开支定税入”。这是各国的经验，行之有效且合理。政府既要“开支”，就要公布为何目的而开支，于是全民皆知该项开支是否必要(从而为此是否应增设税种或税额)，以及日后监督其税入是否用于该项开支。这样，我们的公共财政，就远比我们在家庭财政里“以收入定开支”更有效率。
【中图分类号】 F239.44 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）04-0124-06
一、引言
人类是理性的，不会为审计而审计，只是希望通过审计实现一定的目的，内部审计也是如此，内部审计目标就是人们通过内部审计活动所希望得到的结果或达到的境地，这是内部审计的出发点，也是归宿。现实生活中，一些组织的内部审计发挥了重要的作用，而有些组织的内部审计机构还在为自己的生存寻找理由。不同组织的内部审计状况之差别，很重要的一个原因是审计期望差，而审计期望差的一个重要原因是审计目标定位不适宜。所以，内部审计目标选择是内部审计制度构建的基础性问题。
现有文献对内部审计目标有不少的研究，然而，许多文献是就内部审计目标来研究内部审计目标，未关注内部审计目标与内部审计各基本要素之间的关联；同时，许多文献只关注审计人的目标，并未关注利益相关者的目标。本文联系内部审计各基本要素并区分利益相关者目标和审计人目标来研究内部审计目标。
二、文献综述
内部审计目标相关文献有两类，一是研究性文献，二是权威机构颁布的规范。研究性文献涉及两个主题，一是内部审计目标是什么，二是内部审计目标变迁及其原因。此外，还有许多文献研究增值型内部审计[1]及内部审计转型[2]①。
关于内部审计目标究竟是什么，蔡春[3]认为，内部审计目标是保证和促进受托经济责任的全面有效履行。阎银泉[4]认为，内部审计目标是真实性、合法性审计，真实性是合法性审计的基础。欧阳丽君和武喜元[5]认为，内部审计应该以适当性、效益性为主要审计目标。时现等[6]认为，内部审计应以帮助组织增加价值为最终目标。曾智媛[7]认为，组织的总体目标就是风险导向内部审计的一般目标，关键风险点的选择与确定就是内部审计具体目标。魏昌东[8]认椋中国内部审计目标存在制度层面和操作层面的分离，在制度规范层面，内部审计目标定位为促进组织目标的实现，但在操作层面，内部审计目标却仅被定位于查错防弊和评价各分支机构履行经济责任的状况。余江涛[9]认为，内部审计目标是评价并改善内部控制的效果，促进企业实现控制目标与经营目标。屈耀辉[10]认为，内部审计目标包括有效性、真实性、公允性、合法性、合规性、合理性、效益性。
关于内部审计目标变迁及其原因，刘世林[11]将我国内部审计实践发展分为三个阶段，发现内部审计偏离其内向服务目标的情况始终没有得到纠正，始终是以财务收支合法性作为主要目标。王光远[12-16]将20世纪内部审计目标分为三个阶段，传统内部审计的目标是消极防弊，管理审计阶段的内部审计目标是积极兴利，而融风险管理、治理和内部控制于一体的内部审计，其目标是价值增值。谭湘[17]认为，我国企业内部审计目标经历了三个阶段，一是以经济监督为主要目标的国家审计角色阶段，二是以经济责任为主要目标的角色回归阶段，三是以企业价值增值为目的的风险导向内部审计。杨钰和钟希余[18]将内部审计区分为合规型、增值型与过渡型三类，并认为不同类型的内部审计有不同的审计目标。唐兆珍和高磊[19]认为，国际内部审计师协会（IIA）内部审计定义的演进，表明审计目标由查错防弊向增加价值和改善组织运营转变。王彤[20]认为，查错纠弊是传统内部审计的目标，随着管理审计的延伸，内部审计目标转为帮助组织提高效率和效果，而内部审计的新目标是增加价值。张立民[21]认为，随着环境的变化，内部审计的目标会不断演变。
一些权威机构颁布的规范涉及到内部审计目标。中华人民共和国审计署[22]颁布的《关于内部审计的规定》规定，内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。中国内部审计协会[23]颁布的《第1101号――内部审计基本准则》规定，内部审计审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。IIA[24]颁布的国际内部审计实务框架（IPPF）规定，内部审计旨在增加价值和改善组织的运营，评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。
上述研究文献及权威规范为我们认知内部审计目标奠定了很好的基础，然而，尚存在一些遗憾，第一，内部审计有一些基本要素，例如，内部审计需求、内部审计本质、内部审计功能、内部审计目标、内部审计内容等，这些基本要素是非线性关联的，现有文献大多缺乏在这些基本要素的相互关联中来研究内部审计目标；第二，内部审计目标既然是人们希望通过内部审计得到结果或达到的境地，这就说明一定有目标主体，而现有文献大多没有明确的目标主体。本文在现有研究的基础上，联系内部审计相关的基本要素，区分终极目标和直接目标，提出内部审计目标的理论框架。
三、理论框架
内部审计目标就是人们通过内部审计活动所希望得到的结果或达到的境地，这里的人们也就是内部审计关系中的审计关系人，从逻辑上来说，有三种，一是包括审计委托人在内的利益相关者；二是审计客体，也就是被审计单位或个人；三是审计人，也就是内部审计活动实施者。由于利益相关者是审计关系的主导因素，所以，本文仅关注两类审计关系人，一是审计人，二是利益相关者。内部审计目标也就包括两种类型，一是利益相关者希望通过内部审计得到的结果，本文称之为终极目标；二是审计人希望通过内部审计得到的结果，本文称之为直接目标。这两类审计目标具有逻辑上的关系，一方面，利益相关者目标之达成是以审计人目标为基础的，没有审计人的目标之达成，也就没有利益相关者的目标之达成；另一方面，这两个目标可能出现偏离，也就是说，审计人的目标偏离利益相关者的目标，从而形成审计期望差。上述关系如图1所示，这是本文的研究框架（以实线标识的是本文的研究内容）。
由于审计人是在利益相关者的需求下生产审计产品，这种审计产品主要由利益相关者来使用，所以，从某种意义来说，这两类目标之间的关系，类似于厂商和消费者之间的关系，审计人作为审计产品的厂商，要生产出令作为消费者的利益相关者满意的产品，否则，计人生产的产品就没有价值，而利益相关者需要的审计产品又没有，短缺与过剩并存。从这个意义上来说，直接目标和终极目标之间的匹配程度，也决定了内部审计的效果。
（一）利益相关者的目标：内部审计终极目标
包括审计委托人在内的利益相关者希望通过内部审计得到的结果是什么呢？这需要从内部审计需求出发来讨论。任何一个组织的设立都有一定的目标，同时，任何组织都离不开委托关系，而人性缺陷会带来影响组织目标的问题、次优问题，同时，组织环境会带来影响组织目标的风险，问题、次优问题和风险都会给组织目标的达成产生负面影响，通称为消极因素，为了应对这个消极因素，需要创设治理机制，内部审计是这个治理机制的组成部分。所以，从内部审计需求出发，利益相关者是希望内部审计抑制消极因素，促进组织目标的达成，这是最概括意义上的内部审计终极目标。
然而，内部审计抑制消极因素的路径有多种，审计功能也有多种，审计内容也是多样化，这就使得不同情形下，利益相关者希望内部审计得到的具体结果不同，从而使得终极审计目标也有不同的具体形态。
第一种路径，内部审计作为制衡机制的组成部分，行使审核功能。此时，审计主题是经济行为和经济信息，消极因素表现为不合规行为、不合理行为、虚假经济信息、错误经济信息，统称为偏差行为和偏差信息。由于是在内置业务流程之中，对于发现的偏差行为和偏差信息，还要纠正。在这种情形下，利益相关者当然希望内部审计发现并纠正偏差行为和偏差信息，以收到防患于未然的效果。
第二种路径，内部审计作为监督机制的组成部分，行使监督功能。此时，审计主题仍然是经济行为和经济信息，消极因素仍然表现为偏差行为和偏差信息。然而，这是在业务流程全部完成之后的检查，已经发生的偏差已经难以纠正，只能是责任追究。所以，这种情形下，利益相关者当然希望内部审计发现偏差行为、偏差信息并处理处罚责任者，以收到惩前毖后的效果。
第三种路径，内部审计作为监视机制，行使监视功能。此时，内部审计主题已经不再是一般意义上的经济行为和经济信息，而是转换为制度主题，主要有两种情形，一是特定的管理过程，二是制度设计及其执行。无论是管理过程存在缺陷，还是制度设计及其执行存在缺陷，都会对组织目标的达成造成负面影响，所以，从某种意义来说，这些缺陷都属于影响组织目标的消极因素。在这种情形下，利益相关者当然希望内部审计发现管理过程及制度缺陷并推动整改，以收到管理过程及制度持续有效地运行的效果。
本文前面的文献综述中，一些文献所讨论的内部审计目标，事实上是从利益相关者的角度来讨论的，也就是本文所谓的内部审计终极目标。例如，蔡春[3]认为，内部审计目标是保证和促进受托经济责任的全面有效履行。时现等[6]认为，内部审计应以帮助组织增加价值为最终目标。曾智媛[7]认为，组织的总体目标就是风险导向内部审计的一般目标。余江涛[9]认为，内部审计目标是促进企业实现控制目标与经营目标。魏昌东[8]认为，在制度规范层面，内部审计目标定位为促进组织目标的实现。这些文献都是从组织目标达成的积极路径来讨论内部审计目标。本文认为，内部审计是通过抑制消极因素的路径来促进组织目标的达成，是从消极角度来阐述内部审计目标，二者虽有区别，但本质上是异曲同工，都认同内部审计要促进组织目标达成。
综合上述分析，关于内部审计终极目标，有如下结论：内部审计终极目标是抑制消极因素，促进组织目标达成。不同情形下，终极目标的具体内容不同，内部审计作为制衡机制的组成部分时，其终极目标是发现并纠正偏差行为和偏差信息；内部审计作为监督机制的组成部分时，其终极目标是发现偏差行为、偏差信息并处理处罚责任者；内部审计作为监视机制时，其终极目标是发现制度及管理过程缺陷并推动整改。
（二）审计人的目标：内部审计直接目标
直接目标是审计人的目标，也就是内部审计机构希望通过审计活动得到的结果。一般来说，在审计关系中，审计人是由包括委托人在内的利益相关者创设的，审计人与利益相关者之间存在合约，这种合约的主要内容就是审计人为利益相关者提供其需要的审计产品。总括来说，审计人的目标是按合约生产让利益相关者满意的审计产品，审计人类似于厂商，利益相关者类似于客户，厂商的目标是生产让消费者满意的产品。那么，什么样的审计产品会令消费者满意呢？在不考虑价格，并且产品质量符合要求的条件下，消费者满意度主要由产品种类及产品内涵所决定，就内部审计来说，一是审计产品的类型，二是这些审计产品的内涵。
内部审计能生产的审计产品的类型，是由内部审计功能定位所决定的，一般来说，内部审计固有功能包括审核、监督和监视，具体分为鉴证、纠错、处理处罚、评价、咨询。根据上述功能，内部审计产品包括鉴证产品、纠错产品、处理处罚产品、评价产品和咨询产品，鉴证产品是就经济行为、管理过程、制度是否符合既定标准所做出的判断；纠错产品是在业务流程中发现偏差行为和偏差信息的更正要求；处理处罚产品是在业务流程之外发现的偏差行为和偏差信息的责任追究决定；评价产品是在业务流程之外将已经鉴证的经济信息与适宜的标杆进行比照以判断特定主体的绩效水平；咨询产品是对管理过程、制度缺陷的整改推动。一般来说，当内部审计作为制衡机制的组成部分时，其审计产品并不一定以正式报告的形式出现。
让利益相关者满意的内部审计产品的第二关键问题是审计产品内涵。审计产品内涵是以审计终极目标为基础，同时，还受到审计主题的影响，因为不同的审计主题所承载的审计目标不同[25-26]，从而其内涵也不同。这里的审计产品内涵，事实上就是审计目标的内容。内部审计作为制衡机制中的审核机制时，其终极目标是发现并纠正偏差行为和偏差信息，其审计主题包括经济行为和经济信息，对于经济行为，主要关注其合规性，对于经济信息，主要关注其真实性。所以，作为审核机制的内部审计，其审计目标是合规性和真实性。内部审计作为监督机制时，其终极目标是发现偏差行为、偏差信息并处理处罚责任者，其审计主题仍然是经济行为和经济信息，所以，其审计目标仍然是经济行为的合规性和经济信息的真实性。但是，可以对表征绩效的经济信息进行绩效评价，审计目标中还可以包括绩效性或合理性。所以，作为监督机制的内部审计，其审计目标是合规性、真实性和合理性。内部审计作为监视机制时，其终极目标是发现制度及管理过程缺陷并推动整改，其审计主题是制度和管理过程，主要关注制度及管理过程是否存在缺陷，其审计目标是健全性，也可以归结为合理性。
综合上述分析，关于内部审计直接目标，有如下结论：内部审计直接目标是生产让利益相关者满意的审计产品。不同情形下，直接目标的具体内容不同，作为审核机制的内部审计，其审计目标是合规性和真实性；作为监督机制的内部审计，其审计目标是合规性、真实性和合理性；作为监视机制的内部审计，其审计目标是健全性或合理性。
（三）直接目标与终极目标的关系：审计满意及审计期望差
直接目标是终极目标的基础，直接目标生产具有一定属性的审计产品，而终极目标是对这些产品进行消费之后的效果。包括委托人在内的利益相关者作为消费者，对产品审计消费之后，可能有两个结果，一是满意，此时，直接目标与终极目标之间的匹配关系很好；二是不满意，也就是直接目标与终极目标之间的匹配关系不好，而是存在审计期望差，即利益相关者所期望的审计产品没有生产出来。
那么，影响直接目标与终极目标匹配的因素是什么呢？前文叙及，在不考虑价格，并且产品质量符合要求的条件下，消费者满意度主要由产品种类及产品内涵所决定，就内部审计来说，一是审计产品的类型，二是这些审计产品的内涵。所以，内部审计产品类型及内涵是影响直接目标与终极目标匹配的主要因素。就审计产品类型来说，本文前面将其分为鉴证产品、纠错产品、处理处罚产品、评价产品和咨询产品，审计产品需求类型和供给类型的组合情形如表1所示。
表1显示，产品类型组合出现两种情形，一是供给与需求一致，其结果是审计满意，这些情形是表1中的对角线，在49种组合中占7种；二是供给与需求不一致，其结果是审计期望差，表1中的非对角线都是这种情形，49种组合中占42种。可见，就审计产品类型来说，很容易出现审计期望差。
直接目标与终极目标匹配关系的影响，除了审计类型外，还有审计产品内涵，终极目标所需求的审计内涵没有生产出来，利益相关者也不会满意，审计期望差同样会出现。本文前面区分了不同情形下的审计产品内涵，也就是直接目标的内容，作为审核机制的内部审计，其直接目标是合规性和真实性；作为监督机制的内部审计，其直接目标是合规性、真实性和绩效性；作为监视机制的内部审计，其直接目标是健全性或合理性。这里的直接目标既可能是利益相关者所需求的，从而支持终极目标的，也可能是利益相关者所不需求的，从而不支持终极目标。利益相关者需求的直接目标与审计人提供的直接目标之匹配如表2所示。
表2显示，就审计产品内涵来说，其供给和需求可能出现两种情形，一是审计产品内涵的供给和需求一致，其结果是审计满意，在表2的36种组合中占6种；二是审计产品内涵的供给和需求不一致，在表2的36种组合中占30种。可见，就审计产品内涵来说，审计期望差很容易出现。
综上所述，关于审计直接目标与终极目标的关系，有如下结论：直接目标是终极目标的基础，直接目标生产具有一定属性的审计产品，而终极目标是对这些产品进行消费之后的效果。审计产品属性主要表现在产品类型和产品内涵，这两方面的供给与需求匹配了，就出现审计满意，否则，就是审计期望差。
四、内部审计目标变迁分析
本文在以上内部审计基本要素相互关系的分析中，区分利益相关者和审计人，提出了内部审计目标的一个理论框架，下面，用这个理论框架来分析内部审计目标变迁，以一定程度上验证这个理论框架。关于内部审计目标变迁，有不少的研究文献，其中，权威性的文献有两种，一是IIA颁布的相关规范中界定的内部审计目标变迁，二是王光远教授对20世纪内部审计目标变迁的界定，本文仅分析这两种文献中内部审计目标变迁。
（一）IIA界定的内部审计目标变迁
从1947年开始，IIA先后颁布了六个内部审计职责说明书，还颁布了内部审计专业实务准则和内部审计专业实务框架，并且对内部审计专业实务框架进行了多次修订。IIA的这些权威规范都涉及到内部审计目标，并且区分了终极目标和直接目标。根据IIA的这些权威规范，其界定的内部审计目标，归纳起来如表3所示。
表3显示，虽然IIA没有使用终极目标和直接目标这些词汇，但是，事实上已经区分了直接目标和终极目标，前者指计部门生产什么产品，后者指这些产品的用途。
SRIA No.1和SRIA No.2，审计产品是通过评价会计、财务及其他业务生产出来的，这里的产品内涵无非是财务及其他业务活动的合规性及会计信息的真实性；而这些产品的终极用途是为管理部门提供防护性和建设。
SRIA No.3和SRIA No.4与前面两个职责说明书相比，有两点变化，一是改变了产品覆盖范围，从会计、财务及其他业务变化到业务活动，这个阶段是经营审计和管理审计大力发展时期，这一改变与这些趋势相一致。就产品内涵来说，也发生了变化，原来的会计信息真实性已经不太关注，对于业务活动，除了关注其合规性外，还要关注其合理性，管理过程是否存在缺陷或管理过程健全性已经成为主要的内涵。二是将“向管理部门提供防护性和建设”改为“向管理部门提供服务”，不再区分防护性和建设，这并非实质性变化。
SRIA No.5和SRIA No.6与SRIA No.3和SRIA No.4相比，也有两个变化，一是将业务活动改为组织活动，这扩大了内部审计产品的覆盖范围，但是并未改变产品的内涵；二是将“向管理部门提供服务”改为“为组织提供服务”，扩大了内部审计产品的消费范围，更多的利益相关者成为审计产品的消费者。
内部审计专业实务标准（SPPI）和IPPF具有革命性变化，直接目标带来的审计产品的类型和内涵都发生了变化，风险管理、控制和治理过程成为审计主题，其直接目标（也就是审计产品内涵）是鉴证风险管理、控制和治理过程的效果，这些管理过程或制度的有效性是主要关注内容。终极目标从“为组织提供服务”改为“帮助组织实现其目标”，从含糊的服务到明确的帮助组织实现其目标，这更加有助于内部审计确定其直接目标，进而选择其产品类型和产品内涵，在此基础上，增值型内部审计也就得以登台亮相。
综上所述，本文的理论框架能解释IIA界定的内部审计目标。
（二）王光远教授界定的20世纪内部审计目标变迁
王光远[12-16]认为，20世纪的内部审计经历了从传统财务审计到现代管理审计的发展，相应的，其审计功能和目标也发生了变化。20世纪30年代以前，内部审计侧重于查错防弊，属于消极防弊；20世纪40年代到90年代初，内部审计已由狭义的查错防弊逐步扩展到管理审计，内部审计除消极防弊外，更具有积极兴利的作用；20世纪90年代以来，内部审计扩展为融风险管理、公司治理和内部控制审查于一体，具有增加组织价值的作用。总体来说，20世纪内部审计目标分为三个阶段，传统内部审计的目标是消极防弊，管理审计阶段的内部审计目标是积极兴利，而融风险管理、治理和内部控制于一体的内部审计，其目标是价值增值。
显然，王光远教授这里讨论的内部审计目标是使用内部审计产品之后的效果，是终极目标，这些终极目标尽管有变化，但是，总体来说，都是服务于组织目标，只是在不同的时期，服务组织目标的路径不同，在传统内部审计阶段，内部审计通过消极防弊来服务组织目标，也就是抑制对组织目标有影响的错弊来服务于组织目标；在管理审计阶段，内部审计主要是通过管理诊断的方式以发现管理中存在的问题，优化管理过程，通过管理优化来服务于组织目标的达成；在融风险管理、治理和内部控制于一体的内部审计阶段，内部审计主要是通过对风险管理、治理和内部控制进行确认，并在缺陷整改中发挥咨询作用，通过确保风险管理、治理和内部控制的效果，为组织目标的达成奠定基础。根据本文的理论框架，内部审计目标区分为终极目标和直接目标，这个理论框架能解释王光远教授对终极目标的分析，大体来说，在传统内部审计阶段，内部审计主要是作为审核机制或监督机制；在管理审计阶段，内部审计是作为监视机制；在融风险管理、治理和内部控制于一体的内部审计阶段，内部审计仍然是作为监视机制。
五、结论和启示
内部审计目标就是人们通过内部审计活动所希望得到的结果或达到的境地，这是内部审计的出发点，也是归宿。本文联系内部审计各基本要素并区分利益相关者目标和审计人目标来研究内部审计目标。内部审计目标包括终极目标和直接目标，前者是利益相关者的目标，后者是审计人的目标。
内部审计终极目标是抑制消极因素，促进组织目标达成。不同情形下，终极目标的具体内容不同，内部审计作为制衡机制的组成部分时，其终极目标是发现并纠正偏差行为和偏差信息；内部审计作为监督机制的组成部分时，其终极目标是发现偏差行为、偏差信息并处理处罚责任者；内部审计作为监视机制时，其终极目标是发现制度及管理过程缺陷并推动整改。
内部审计直接目标是生产让利益相关者满意的审计产品。不同情形下，直接目标的具体内容不同，作为审核机制的内部审计，其审计目标是合规性和真实性；作为监督机制的内部审计，其审计目标是合规性、真实性和合理性；作为监视机制的内部审计，其审计目标是健全性或合理性。
直接目标是终极目标的基础，直接目标生产具有一定属性的审计产品，而终极目标是对这些产品进行消费之后的效果。审计产品属性主要表现在产品类型和产品内涵，这两方面的供给与需求匹配了，就出现审计满意，否则，就是审计期望差。
本文的理论框架能解释IIA界定的内部审计目标及王光远教授对20世纪内部审计目标变迁的分析。
本文的研究启示我们，内部审计目标是一个体系，不同层级的目标之间需要协调，否则，就会出现审计期望差。同时，内部审计各基本要素之间紧密相关，内部审计目标与内部审计需求、内部审计本质、内部审计功能、内部审计主题等密切相关，不能就内部审计目标论内部审计目标，各基本要素协调一致的内部审计制度才可能发挥其应有的效果。
【参考文献】
[1] 余玉苗，詹俊.论增值型企业内部审计的发展[J].审计研究，2001（5）：31-34.
[2] 王道成.推进内部审计全面转型与发展，确保我国内部审计事业持续健康发展[J].中国内部审计，2006（5）：2-5.
[3] 蔡春.论内部审计的功能、目标及其实现条件[J].审计研究，1996（2）：41-43.
[4] 阎银泉.试论高等学校内部审计的目标及其实现条件[J].武汉理工大学学报（信息与管理工程版），2003（10）：155-157.
[5] 欧阳丽君，武喜元.试论国家审计、民间审计、内部审计在目标上的区别[J].山西财经大学学报，2006（10）：154.
[6] 时现，毛勇，易仁萍.国内外企业内部审计发展状况之比较――基于调查问卷分析[J].审计研究，2008（6）：23-26.
[7] 曾智媛.风险导向内部审计的目标选择与实现[J].经济师，2009（2）：197-198.
[8] 魏昌东.中国企业内部审计法律制度：定位缺陷与完善对策[J].学海，2010（2）：164-168.
[9] 余江涛.基于内部控制要求的内部审计目标[J].东方企业文化，2011（12）：67.
[10] 屈耀辉.ISO26000与内部审计目标重释[J].中国内部审计，2012（6）：32-36.
[11] 刘世林.近期中国内部审计研究与发展评述[J].财贸研究，1992（4）：68-71.
[12] 王光h，消极防弊・积极兴利・价值增值（一）――20世纪内部审计的回顾与思考：1900―1960年[J].财会月刊，2003（3）：3-5.
[13] 王光远.消极防弊・积极兴利・价值增值（二）――20世纪内部审计的回顾与思考：1960―1970年[J].财会月刊，2003（5）：3-5.
[14] 王光远.消极防弊・积极兴利・价值增值（三）――20世纪内部审计的回顾与思考：1970―1980年[J].财会月刊，2003（7）：3-5.
[15] 王光远.消极防弊・积极兴利・价值增值（四）――20世纪内部审计的回顾与思考：1980―1990年[J].财会月刊，2003（9）：3-5.
[16] 王光远.消极防弊・积极兴利・价值增值（五）――20世纪内部审计的回顾与思考：1990―2000年[J].财会月刊，2003（11）：3-5.
[17] 谭湘.论农垦企业内部审计目标的风险导向观[J].中国农垦，2011（6）：67-69.
[18] 杨钰，钟希余.上市公司内部审计模式及其需求动因研究――基于对湘潭市上市公司的调查分析[J].湘潭大学学报（哲学社会科学版），2011（3）：63-69.
[19] 唐兆珍，高磊.IIA内部审计定义演进对我国内部审计发展的启示[J].财会通讯，2012（2）：41-43.
[20] 王彤.MBO理论与内部审计目标管理构建[J].中国内部审计，2012（6）：37-39.
[21] 张立民.公司治理、企业文化与内部审计[J].中国内部审计，2013（4）：24-27.
[22] 中华人民共和国审计署.审计署关于内部审计工作的规定[Z].2003.
[23] 中国内部审计协会.第1101号――内部审计基本准则[Z].2013.
